Principios del Derecho Tributario

PRIMER CONGRESO INTERNACIONAL DE DERECHO

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

1

PRINCIPIOS FUNDAMENTALES DEL DERECHO TRIBUTARIO Y LA

JURISPRUDENCIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE PANAMÁ

ELÍAS SOLÍS GONZÁLEZ

 Ponencia preparada para el Primer Congreso Internacional de Derecho Tributario, organizado por el Tribunal Administrativo Tributario de Panamá, del 6 al 8 de junio de 2012. Hotel Continental, ciudad de Panamá.  Magistrado Suplente y Secretario General del Tribunal Administrativo Tributario de Panamá. Abogado, egresado de la Facultad de Derecho y Ciencias Políticas de la Universidad de Panamá. Maestría en Derecho con énfasis en Derecho Comercial y Postgrado en Derecho Público y en Tributación. Asesor Tributario, Departamento de Impuestos de KPMG (20082011); Asistente de Magistrado de la Corte Suprema de Justicia de Panamá (2006 -2008); Asesor Legal en la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas (2001 -2005). Profesor en la Universidad Especializada del Contador Público Autorizado (UNESCPA).  Las opiniones vertidas en el presente trabajo o en su exposición representan el criterio del autor sobre los temas discutidos y no la posición formal del Tribunal Administrativo Tributario.PRIMER CONGRESO INTERNACIONAL DE DERECHO

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

2

Contenido

I. Introducción

y no la posición formal del Tribunal Administrativo Tributario.PRIMER CONGRESO INTERNACIONAL DE DERECHO

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

2

Contenido

I. Introducción

1. Principio de legalidad en materia tributaria

2. Principio de seguridad jurídica en materia tributaria

3. Principio de igualdad de las partes

4. Principios de tutela administrativa y judicial efectiva

5. Principio de progresividad o capacidad contributiva

6. Principios de justicia, generalidad y equidad

7. Principio de no confiscatoriedad

8. Irretroactividad de la ley tributaria. 8.1. Retroactividad de la ley favorable en materia de infracciones y sanciones tributarias.

II. ConclusionesPRIMER CONGRESO INTERNACIONAL DE DERECHO

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

3

I. Introducción

En el presente trabajo se abordarán los principios fundamentales del Derecho Tributario, reconociendo el valor normativo que tienen en la concretización de las normas tributarias.

Se hace un especial estudio del principio de legalid ad tributaria en lo qu e concierne a sus exigencias; su flexibilización; y su relación con los principios de separación de los poderes públicos; de ejecución y subordinación de la ley; y de seguridad jurídica en materia tributaria.

También se estudia el principio de igualdad d e las partes de la relación jurídica tributaria destacando la condición de parte que tiene la administración tributaria como titular del crédito tributario, pero en un plano de igualdad procesal con el contribuyente.

Seguidamente se estudian los principi os de tutela administrativa y tutela judicial

tributaria destacando la condición de parte que tiene la administración tributaria como titular del crédito tributario, pero en un plano de igualdad procesal con el contribuyente.

Seguidamente se estudian los principi os de tutela administrativa y tutela judicial efectiva en el ámbito tributario.

Por último, los principios de justicia tributaria, generalidad y equidad; progresividad o capacidad contributiva; de no confiscatoriedad; y la irretroactividad de la ley tributaria.

1. Principio de legalidad en materia tributaria.

El principio de legalidad tributaria constituye la piedra angular del Derecho Tributario, por cuanto entraña los límites que el propio Estado se ha impuesto a su facultad soberana de establecer o crear tributos, ya sea que se trate de impuestos, tasas o contribuciones.

Por tal razón, puede afirmarse que la facultad absoluta del Estado de crear o establecer tributos solo requiere que los mismos sean fijados a través de una ley formalPRIMER CONGRESO INTERNACIONAL DE DERECHO

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

4 expedida por el órgano constitucionalmente habilitado para dic tar leyes formales (Órgano Legislativo).

Para Roberto Insignares Gómez y Mary Claudia Sánchez Peña, el principio de reserva de ley en materia tributaria puede definirse como “el mandato constitucional que establece que la creación y regulación de los tributos debe realizarse por la ley… los impuestos sólo pueden ser definidos por los órganos legislativos competentes”1.

Por su parte, Luis Carranza Torres, al referirse al principio de legalidad tributaria destaca que “no podrá cobrarse impuesto, tasa, ni contribución alguna que no estén

impuestos sólo pueden ser definidos por los órganos legislativos competentes”1.

Por su parte, Luis Carranza Torres, al referirse al principio de legalidad tributaria destaca que “no podrá cobrarse impuesto, tasa, ni contribución alguna que no estén establecidas en la ley… Como natural consecuencia de esto, no sólo la existencia del tributo en sí, sino lo esencial de su caracterización, deben necesariamente ser establecidos por la norma que crea el tributo. De modo que la obligación de pagar el tributo sólo existe en tanto una ley la consagre. Pero al mismo tiempo, dicho mandato legal e stará condicionado por una serie de principios constitucionales (capacidad contributiva, prohibición de tributos confiscatorios, etc.) que de ser vulnerados provocan indefectiblemente la nulidad del precepto legal. Es decir, que la obligación tributaria, n o sólo ha de ser creada por la Ley (límite formal del Poder Tributario), sino que deberá respetar ciertos principios constitucionales (limite material)2.

Consecuentemente, para cumplir con el principio de reserva de ley en materia tributaria, no bastaría con que el tributo sea creado o preestablecido por una ley formal, sino que dicho precepto legal también debe respetar u observar los otros principios constitucionales que regentan al poder tributario del Estado, el cual, como se ha visto, no es absoluto, sino que está limitado a lo que disponga la Constitución.

1 Roberto Insignares Gómez y Mary Claudia Sánchez Peña. Los principios constitucionales del sistema tributario. En Curso de Derecho Tributario, procedimiento y régimen sancionatorio, editado por Julio Roberto Piza Rodríguez, Universidad Externado de Colombia, Bogotá, 2010, p ág.120.

tributario. En Curso de Derecho Tributario, procedimiento y régimen sancionatorio, editado por Julio Roberto Piza Rodríguez, Universidad Externado de Colombia, Bogotá, 2010, p ág.120. 2 Luis R. Carranza Torres. Derecho Tributario, de la teoría a la práctica, Editorial Legis, Buenos Aires, 2006,

pág. 71.PRIMER CONGRESO INTERNACIONAL DE DERECHO

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

5 De acuerdo con Miguel Ángel Collado Yurrita, el principio de legalidad tributaria “ha cumplido históricamente dos funciones: Una, desde un punto de vista individual, que vendría a garantizar la libertad y la propiedad del ciudadano frente al poder público. Otra, más colectiva, o si se prefiere, más democrática, pues con ella se trataría de garantizar que las grandes decisiones, desde el punto de vista fiscal sean tomadas p or los representantes de los ciudadanos, realizándose de este modo el principio de autoimposición (no taxation wthout representation)”3.

Collado Yurrita, seguidamente destaca el criterio del Tribunal Constitucional español, cuando ha sentado que el senti do de la reserva de ley tributaria “ no es otro que el de asegurar que la regulación de determinado ámbito vital de las personas dependa exclusivamente de la voluntad de sus representantes (FJ4° STC 19/1987), sirviendo, en última instancia, como una garantí a de la libertad patrimonial y personal del ciudadano. En el Estado social y democrático de Derecho la reserva cumple sin dudas otras funciones, pero la finalidad última, con todos los matices que hoy exige el origen democrático del

última instancia, como una garantí a de la libertad patrimonial y personal del ciudadano. En el Estado social y democrático de Derecho la reserva cumple sin dudas otras funciones, pero la finalidad última, con todos los matices que hoy exige el origen democrático del Poder Ejecutivo, contin úa siendo la de asegurar que cuando un ente público impone coactivamente una prestación patrimonial a los ciudadanos cuente para ello con la voluntaria aceptación de sus representantes”4.

En nuestro medio, e l principio de legalidad tributaria según viene dado por el artículo 52 de la Constitución Política, no sólo implica que el establecimiento de tributos y su forma de cobranza debe provenir de una Ley formal, sino que todos los elementos de la obligación tributaria (hecho generador, base imponible, tarifa, sujetos obligados) tienen que estar dados o determinados exclusivamente por la Ley.

El artículo 52 de la Constitución Política advierte que “nadie está obligado a pagar contribución ni impuesto que no e stuvieren legalmente establecidos y cuya cobranza no s e hiciere en la forma prescrita por las leyes”.

3 Miguel Ángel Collado Yurrita. Principio de Reserva de Ley Tributaria, en Estudios de Derecho Constitucional Tributario, dirigido por Michael Zavaleta Alvarez, Universidad de San Martín de Porres, Lima 2011, pág. 37.

4 Ob. Cit. Pág. 38.PRIMER CONGRESO INTERNACIONAL DE DERECHO

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

6

Es decir, el principio de legalidad tributaria, de acuerdo con la Constitución panameña, implica que únicamente se pueden establecer tributos mediante la expedición de

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

6

Es decir, el principio de legalidad tributaria, de acuerdo con la Constitución panameña, implica que únicamente se pueden establecer tributos mediante la expedición de una Ley formal, dictada por el órgano constitucionalmente autorizado para expedir las leyes (Órgano Legislativo), y que contenga todos los elementos necesarios para que surja o sea exigible el cumplimiento de la obligaci ón tributaria (hecho generador, base imponible, sujeto obligado, alícuota o tarifa).

Pero además, requiere que la s formas de cobranza de los tributos esté n previamente prescritas por las leyes , con lo cual puede afirmarse que no s encontramos frente a un principio de legalidad tributaria excesivamente estricto y restringido. Más adelante me ocuparé de este tema al abordar lo concerniente a la flexibilización del principio de legalidad tributaria.

Conviene además puntualizar que el principio de legalidad tributaria se reafirma en el numeral 10 del artículo 159 de la Constitución Política panameña, cuando consagra entre las funciones legislativas de la Asamblea Nacional la de establecer impuestos y contribuciones nacionales.

Por otra parte, el principio de legalidad tributaria exige que las exoneraciones o exenciones fiscales también tengan que ser dadas o re conocidas por el ó rgano constitucionalmente habilitado para dictar la Ley formal (Órgano Legislativo). Quiere decirse, a través de una ley formal.

A mi juicio, en Panamá en algunos casos se ha violentado el principio de legalidad tributaria en materia de exoneraciones o exenciones fiscales, por cuanto se han concedido

decirse, a través de una ley formal.

A mi juicio, en Panamá en algunos casos se ha violentado el principio de legalidad tributaria en materia de exoneraciones o exenciones fiscales, por cuanto se han concedido ciertos regímenes de ben eficios fiscales por parte del Órgano Ejecutivo, en ejercicio de las facultades extraordinarias que le permite legislar a través de Decretos – Leyes, sobre la base del numeral 16 del artículo 159 de la Constitución Política.PRIMER CONGRESO INTERNACIONAL DE DERECHO

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

7 Esta disposición constituciona l faculta al Órgano Legislativo a conceder facultades extraordinarias precisas al Órgano Ejecutivo para que legisle mediante Decretos – Leyes, durante el receso de la Asamblea Nacional, sin embargo, la propia Constitución destaca que estas facultades no po drán comprender, entre otras, la de establecer impuestos o contribuciones nacionales.

En cuanto al alcance que ha dado la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia al principio de legalidad tributaria, tenemos que l a Sala Tercera de esa Corporación de Justicia ha analizado a profundidad el principio de reserva legal tributaria y la necesidad que todos los elementos del tributo estén dados por la Ley formal. Así, en la sentencia de 27 de febrero de 2007, esa Corporación de Justicia destacando lo siguiente: “Este principio que hoy en día ha sido reconocido universalmente como una de las reglas de imperativa observancia en la producción normativa de aspectos tributarios, representa, sin lugar a dudas, una piedra angular sobre la cual tienen que encontrar sustento las fuentes del derecho en esta materia. En su formulación conceptual, este principio cardinal exige y garantiza que la

reglas de imperativa observancia en la producción normativa de aspectos tributarios, representa, sin lugar a dudas, una piedra angular sobre la cual tienen que encontrar sustento las fuentes del derecho en esta materia. En su formulación conceptual, este principio cardinal exige y garantiza que la creación del tributo, al igual que sus elementos esenciales (Vgr. determinación del hecho generador, sujeto pasivo de la rela ción tributaria, base imponible, tipo imponible, cuantía de la obligación, cobro de la misma, etc.) y demás aspectos conexos, sólo pueden ser instituidos mediante la adopción de una Ley formal expedida por el organismo constitucionalmente competente (Parlamentos, Asambleas, etc.) ….. Nuestro país, acorde con las tendencias prevalecientes que también han encontrado eco en diversos ordenamientos comparados, ha positivizado expresamente este principio con rango de garantía fundamental en el artículo 52 de la Carta Política… ….. Su expresa consagración a nivel constitucional, reafirma el especial interés del Constituyente en que se brinde al mismo pleno respeto y eficacia, de manera que, desde el proceso de creación misma de los tributos hasta la configuración de sus elementos esenciales, tiene que sujetarse indefectiblemente a los dictados de la Ley formal, a efecto de que, tanto su reconocimiento como su exigibilidad, queden integralmente protegidos de cualquier tentativa de arbitrariedad por parte de las autoridades encargadas de su recaudación.

En numerosas ocasiones, la jurisprudencia sentada por esta Corporación ha tenido la oportunidad de reiterar la prevalencia del principio de Reserva Legal Tributaria ante ciertas iniciativas que pretendieron introducir disposiciones sobre aspectos esenciales del tributo o las facultades de interpretación

tenido la oportunidad de reiterar la prevalencia del principio de Reserva Legal Tributaria ante ciertas iniciativas que pretendieron introducir disposiciones sobre aspectos esenciales del tributo o las facultades de interpretación reglamentaria acerca del sentido y alcance de las normas impositivas por parte de autoridades administrativas".PRIMER CONGRESO INTERNACIONAL DE DERECHO

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

8 En aquella oportunidad, la Sala Tercera concluyó que: “… el Principio de Reserva Legal Tributaria, constituye un referente obligado que informa el ejercicio de la potestad impositiva del Estado y hace sentir su proyección con respaldo en los siguientes fundamentos:

1. El poder de creación de los tributos y la determinación de sus elementos esenciales corresponde, privativamente, al Órgano Legislativo quien, por ministerio de los artículos 52 y 158 numeral 2 de la Constitución Nacional, es quien goza de la legitimación constitucional para ejercer esta función ne cesaria para el cumplimiento de los fines y el ejercicio de las funciones del Estado.

Este principio de legalidad tributaria cuenta con una reforzada protección constitucional si se observa que aun cuando se otorguen al Órgano Ejecutivo facultades extraor dinarias para adoptar Decretos -Leyes, estos de ninguna manera pueden regular el establecimiento de impuestos y contribuciones nacionales, rentas y monopolios oficiales como lo consagra el numeral 10 del artículo 159 de la Constitución….

2. En desarrollo de este principio de legalidad tributaria, sólo la Ley formal es la que, en nuestro ordenamiento, puede regular, entre otros, los siguientes

aspectos impositivos:

el numeral 10 del artículo 159 de la Constitución….

2. En desarrollo de este principio de legalidad tributaria, sólo la Ley formal es la que, en nuestro ordenamiento, puede regular, entre otros, los siguientes

aspectos impositivos:

aLa delimitación del hecho gravable, de la base imponible y liquidable, el tipo de gravamen y los demás elementos directamente determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.

bLos supuestos que originan el nacimiento de las obligaciones tributarias, y los de realizar pagos a cuenta y su importe máximo.

cLa determinación de los obligados tributarios y la identificación de los responsables.

dLa creación, modificación, supresión y prórroga de las exenciones, bonificaciones, deducciones y demás beneficios o incentivos fiscales.

eEl establecimiento y modificación de los plazos de prescripción y caducidad, así como las causas de interrupción de su cómputo.

fLa creación y modificación de las infracciones y sanciones tributarias.

gLa obligación de presentar declaraciones y autoliquidaciones referidas al cumplimiento de la obliga ción tributaria principal y la de pagos a cuenta.

hLas consecuencias del incumplimiento de las obligaciones tributarias respecto de la eficacia de ciertos actos o negocios jurídicos.

iLas obligaciones entre particulares resultantes de los tributos; yPRIMER CONGRESO INTERNACIONAL DE DERECHO

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

9 gLa condonación de deudas y sanciones tributarias y el establecimiento de moratorias y quitas”.

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

9 gLa condonación de deudas y sanciones tributarias y el establecimiento de moratorias y quitas”.

Subsiguientemente, para que surja la obligación tributaria se requiere que todos los elementos que la componen estén dados por la Ley formal, por cuanto, para cumplir con el principio de legalidad tributaria no basta con que el Órgano Legislativo dicte una ley que cree o establezca un tributo determinado, sino que dicha ley deberá consignar todos los elementos del tributo claramente enumerados en la sentencia antes citada.

El Pleno de la Corte Suprema de Justicia también se ha referido a este principio cardinal y a la exigencia de que todos los elementos de la obligación tributaria sean fijados o establecidos por la Ley. Justamente, a través de la sentencia de 04 de febrero de 1992, concluyó que “nadie está obligado a pagar contribución ni impuesto, que no estuviere legalmente establecido y cuya cobranza no se hiciera en la forma prevista en las leyes. Se trata… del denominado principio de legalidad, recogido también por el inciso 10 del artículo 153 de la Constitución Nacional (hoy artículo 159), en el sentido de que sólo la Ley… puede crear, modificar o suprimir impuestos, el hecho generador de la relación jurídico-tributaria, fijar la alícuota del impuesto y la base de su cálculo…”

Es por ello que el jurista Rogelio Fábrega Zarak concluyó en su ponencia “La determinación de la obligación tributaria” que en la configuración de la obligación

Es por ello que el jurista Rogelio Fábrega Zarak concluyó en su ponencia “La determinación de la obligación tributaria” que en la configuración de la obligación tributaria tiene primacía la Ley, y citando al destacado tributarista Sainz de Bajunda, advirtió que “cuando es la ley la que decreta el nacimiento de d eterminadas obligaciones, para los casos en que se realicen ciertos presupuestos de hecho definidos en las normas, el contenido de esas obligaciones ha de estar rígida e inderogablemente predeterminadas en la propia norma que impone la obligación . Sólo así puede evitarse la arbitrariedad en la que inevitablemente se caería si correspondiese a los órganos de la administración definir, discrecionalmente, para cada caso concreto, el contendido de tales obligaciones”.PRIMER CONGRESO INTERNACIONAL DE DERECHO

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

10 Precisamente, la Sala Tercera de la Corte Suprema de Justicia en la destacada sentencia de 27 de febrero de 2007, en la que se debatió la legalidad de la pretensión del Órgano Ejecutivo de exigir, por vía reglamentaria, una diferencia en concepto de Impuesto sobre la Renta sobre los gastos de rep resentación, diferencia que no h abía sido autorizada por la Ley, puntualmente dijo: “Para esta Corporación, la posibilidad expuesta no tiene cabida y debe, por tanto, ser descartada, con respaldo en las siguientes consideraciones:

1. La creación de los tribu tos y la determinación de sus elementos esenciales integran el insumo natural sobre el cual proyecta sus efectos el principio de Reserva Legal. Acorde con este canon fundamental, si la Ley formal se ha

1. La creación de los tribu tos y la determinación de sus elementos esenciales integran el insumo natural sobre el cual proyecta sus efectos el principio de Reserva Legal. Acorde con este canon fundamental, si la Ley formal se ha ocupado de delinear de manera prístina los elementos q ue tipifican el tratamiento impositivo de un determinado ingreso o rubro, el espacio regulador del precepto ha cumplido su propósito y no es posible pretender su modificación, alteración o extensión a través del ejercicio de la potestad reglamentaria so pr etexto de optimizar su cumplimiento, ya que ello implicaría un desconocimiento ostensible de la función garantista que la Constitución le asigna a tal principio.

2. La introducción de la frase acusada a través del vehículo reglamentario infringe notoriamente el Principio de Reserva Legal en primer término, porque añade una frase que no fue incluida por el Órgano Legislativo en el texto manifiesto de los artículos 732 y 734 del Código Fiscal; y, en segundo lugar, porque su inopinada aparición en una especie no rmativa de jerarquía inferior a la Ley, lo que en realidad de verdad puede originar es, precisamente, un resultado que altere, en perjuicio de los contribuyentes, la tarifa impositiva que se diseñó para los gastos de representación y que, como se ha visto, fue fijada por el Legislador, con diamantina claridad, en el porcentaje fijo de diez por ciento (10%) sobre el total de lo devengado por ese concepto.

3. En consonancia con los razonamientos expuestos, se tiene que la frase reglamentaria cuestionada, al no respetar la imperativa relación de subordinación y complementariedad con los postulados de la Ley formal

concepto.

3. En consonancia con los razonamientos expuestos, se tiene que la frase reglamentaria cuestionada, al no respetar la imperativa relación de subordinación y complementariedad con los postulados de la Ley formal expresados en los artículos 732 y 734 del Código Fiscal, ha dado lugar a un infortunado exceso en el ejercicio de la potestad reglamentaria, pues, ha rebasado la infranqueable frontera de "no apartarse en ningún caso" del texto y espíritu de la ley que persigue reglamentar , como lo ordena el artículo 184 numeral 10 de la Constitución Nacional.

La objetiva lectura de los artículos 732 y 734 del Código Fi scal demuestra que en ningún momento la voluntad legislativa pretendió que el Fisco pudiera cobrar una suma adicional al 10% del total que se hubiere retenido respecto de los gastos de representación, ya que si así lo hubiese deseado es evidente que lo habría establecido expresa e inequívocamente.PRIMER CONGRESO INTERNACIONAL DE DERECHO

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

11

4. La vigencia del principio de Reserva Legal en materia tributaria impide que, por la vía de un reglamento se trastoquen los elementos esenciales de la obligación impositiva. No cabe duda que el Órgano Ejecutivo puede y debe hacer uso de esta potestad reglamentaria para aclarar, facilitar y hacer más viable el efectivo cumplimiento de la ley. Empero, esta tarea tiene que desarrollarla con estricta sujeción de los concretos y precisos términos que le delimitan tanto la Constitución como la Ley.

viable el efectivo cumplimiento de la ley. Empero, esta tarea tiene que desarrollarla con estricta sujeción de los concretos y precisos términos que le delimitan tanto la Constitución como la Ley.

Es por esto que, al examinar el caso concreto que se somete a la consideración de la Sala, esta Corporación estima que las frases reglamentarias incluidas en los artículos 138 y 139 del Decreto Ejecutivo Nº 170 de 27 de octubre de 1993, tal como quedó modificado por el Decreto Nº 143 de 27 de octubre de 2005, configuran un típico exceso que compromete el principio de reserva legal en materia impositiva, pues, el legislador en los artículos 732 y 734 del Código Fiscal no declaró de forma explícita y terminante que el contribuyente de gastos de representación después de experimentar la detracción del 10% sobre la totalidad de lo devengado mediante la retención mensual, tenía, además, la obligación de tributar sobre la diferencia”.

1.1. Principios de Separación de los Poderes Públicos y de Ejecución y subordinación de la Ley en materia tributaria.

Abordado el principio de legalidad tributaria o reserva de ley en materia tributaria, nos ocuparemos del principio de ejecución y subordinación de la ley en el ámbito tributario.

En virtud de este principio, los reglamentos dicta dos por el Órgano Ejecutivo deben concretarse a contemplar disposiciones que permitan la ejecución de la ley formal, pero subordinados a ella.

Dicho de otr o modo, en virtud de este principio la potestad reglamentaria del Órgano Ejecutivo queda limitada a la adopción de normas de jerarquía inferior a la ley que

subordinados a ella.

Dicho de otr o modo, en virtud de este principio la potestad reglamentaria del Órgano Ejecutivo queda limitada a la adopción de normas de jerarquía inferior a la ley que permitan o faciliten su aplicación y ejecución, pero sin incurrir en excesos respecto de los límites fijados por el legislador, razón por la cual los reglamentos quedan además subordinados a ley.

En lo que compete al ámbito tributario, es común que las leyes impositivas tengan que ser reglamentadas precisamente para facilitar su aplicación y ejecución, sin embargo,PRIMER CONGRESO INTERNACIONAL DE DERECHO

TRIBUTARIO

Tribunal Administrativo Tributario - Panamá

12 dicha reglamentación queda supeditada al principio de ejecución y subordinación de la ley, puesto que el reglamento no puede incurrir en excesos o sobre pasar los límites establecidos en ellas.

Así lo ha detallado la Sala Tercera de la Corte Suprema de Justicia. Por ejemplo, en el Auto de 14 de marzo de 2006, el Tribunal explicó ampliamente la proceden cia de la suspensión provisional del acto demandado por vía de una acción de nulidad, aún cuando verse sobre asuntos tributarios.Veamos: “1.Desde hace algún tiempo la Sala ha sentado la orientación jurisprudencial según la cual, es factible que se decrete la suspensión provisional en las acciones contencioso administrativas de nulidad, cuando el acto, Resolución o disposición administrativa o reglamentaria desconozca los principios de separación de los poderes públicos, la sujeción a normas legales de super ior jerarquía que den lugar a violaciones ostensibles o manifiestas del

disposición administrativa o reglamentaria desconozca los principios de separación de los poderes públicos, la sujeción a normas legales de super ior jerarquía que den lugar a violaciones ostensibles o manifiestas del ordenamiento jurídico en abstracto. 2.En lo que atañe específicamente a las acciones contencioso administrativas de nulidad que persiguen la declaratoria de ilegalidad de aspectos trib utarios, la Sala al interpretar el numeral 2 del artículo 74 de la Ley 135 de 1943, que establece como regla general la no aplicación de la Suspensión Provisional en las demandas "sobre monto, atribución o pago de impuestos, contribuciones o tasas" ha señalado que esta es una norma de excepción que debe ser aplicada de manera restrictiva y, en consonancia con ello, ha admitido, la adopción de suspensiones provisionales en el caso de los tributos municipales en virtud de que ellos están instituidos por Acuer dos expedidos por los Consejos Municipales siendo en todo caso, actos de naturaleza administrativa.

3. Si nos atuviéramos a la orientación tradicional que ha mantenido la Sala respecto de las acciones de nulidad de contenido tributario podría pensarse, sin mayores análisis, que, con la excepción antes indicada, no es posible ejercer la potestad cautelar de suspensión provisional sobre actos que guarden relación con tributos de carácter nacional. Sin embargo, la situación que plantea la presente demanda h ace obligante reflexionar sobre el carácter absoluto de la referida posición. 4.Ello es que, si se es consecuente con las líneas argumentales que llevaron a la Sala a admitir la posibilidad legal de decretar suspensiones provisionales en las acciones contencioso administrativas de nulidad, se tendría que considerar que

4.Ello es que, si se es consecuente con las líneas argumentales que llevaron a la Sala a admitir la posibilidad legal de decretar suspensiones provisionales en las acciones contencioso administrativas de nulidad, se tendría que considerar que resulta hipot éticamente factible que un acto, Resolución, o disposición administrativa o reglamentaria de contenido tributario pueda incurrir en palmarias violaciones a los principios de separación de los poderes públicos o sujeción a normas legales de superior jerarquía, con lo cual se abriría paso a la posibilidad de decretar su suspensión provisional. Es cierto que el numeral 2 del artículo 74 de la Ley 135 de 1943, señala que no habrá lu