SFC - Revisor fiscal. Firmas Concepto 2004068455-001 del 8 de marzo de 2005 id2004068455

REVISOR FISCAL - FIRMAS Concepto 2004068455-001 del 8 de marzo de 2005

Síntesis: La nulidad de un concepto de la administración en torno a no tener por presentada una declaración tributaria suscrita por el revisor fiscal cuyo nombramiento no está inscrito en el registro mercantil no conduce a que el revisor fiscal tenga la aprobación legal para firmar sin contar con la autorización de posesión por parte de la Superintendencia Financiera para ejercer sus funciones. «(…) consulta acerca de “la obligatoriedad de firmar, por parte de administradores o revisores fiscales, exclusivamente con posterioridad a la autorización de posesión por parte de la Superintendencia Bancaria”. Concretamente, su inquietud obedece a la declaración de nulidad de un concepto de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales efectuada por el Concejo de Estado.

El concepto anulado es el 027112 del 7 de mayo de 2002, según el cual “Se tienen por no presentadas las declaraciones tributarias suscritas por el Revisor Fiscal cuyo nombramiento no se encuentre inscrito en el registro mercantil en la fecha de presentación de la declaración”. • Fallo del Concejo de Estado El 22 de septiembre de 2004, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado1 resolvió la acción de nulidad interpuesta en contra del concepto aludido a partir del análisis de las reglas contenidas en los artículos 5802 del Estatuto Tributario, 163 y 164 del Código del Comercio. A juicio del Consejo de Estado, los supuestos fácticos que consagra el Estatuto

Tributario para que las declaraciones tributarias se entiendan como no presentadas son taxativos y, en consecuencia, de aplicación restrictiva. Esto implica que si en el caso específico del literal d) del artículo 580 lo sancionado es que en la declaración se omita la firma del revisor fiscal, tratándose de declarantes que por disposición legal 1 Sección Cuarta, C. P. María Inés Ortiz Barbosa. 2 Artículo 580 del Estatuto Tributario: “Declaraciones que se tienen por no presentadas. No se entenderá cumplido el deber de presentar la declaración tributaria en los siguientes casos: “a) Cuando la declaración no se presente en los lugares señalados para tal efecto; “b) Cuando no se suministre la identificación del declarante, o se haga en forma equivocada; “c) Cuando no contenga los factores necesarios para identificar las bases gravables; “d) Cuando no se presente firmada por quien deba cumplir el deber formal de declarar, o cuando se omita la firma del contador público o revisor fiscal existiendo la obligación legal”. están obligados a tenerlo, dicha causal no se puede hacer extensiva a la falta de inscripción de su nombramiento en el registro mercantil, pues tal hipótesis significaría penalizar un hecho no previsto en la norma, dándole a ésta un alcance que realmente no tiene3. Anota el alto tribunal que el propósito de la formalidad de registrar la designación del revisor fiscal en la cámara de comercio es dotar el nombramiento de publicidad o de oponibilidad frente a terceros, lo que de ninguna manera conduce a que la omisión del registro afecte la existencia y validez de la investidura, si se observa lo establecido por el artículo 1634 del Código de Comercio, en concordancia con lo ordenado en el

artículo 29 numeral 4º ibídem5. La Sala estima que si bien la consecuencia de la falta de registro es que el legalmente el acto no sea oponible a terceros, en la relación jurídico impositiva la administración tributaria no tiene el carácter de “tercero”. Aclara que la declaración tributaria no es en estricto sentido el acto generador de la obligación, sino que lo es la causación del tributo al presentarse los supuestos de hecho generadores del mismo señalados por la ley. Entonces, cualquiera sea el origen de la relación impositiva, en la relación jurídico tributaria la administración adquiere y conserva siempre el estatus de sujeto principal. Añade el fallo que en las declaraciones tributarias debe tenerse debidamente probada la calidad de revisor fiscal mediante la copia pertinente de su designación antes de la firma del denuncio fiscal, pues ésta implica la asunción del cargo y en consecuencia la de la obligación de cumplir con todos los deberes legales, entre ellos el de suscribir las declaraciones. Se destaca además que cuando se trate de entidades vigiladas en todo caso debe probarse la aceptación del cargo y la posesión. 3 Apunta el fallo que lo expuesto se deduce de la claridad misma del precepto (art. 580), que no permite tal interpretación y además porque el carácter sancionatorio de la disposición legal impide su aplicación analógica a hechos distintos de los enunciados en ella, en virtud del principio de legalidad que en materia punitiva consagra el artículo 29 de la Constitución Política. 4 “Art. 163. -La designación o revocación de los administradores o de los revisores fiscales

previstas en la ley o en el contrato social no se considerará como reforma, sino como desarrollo o ejecución del contrato, y no estará sujeta sino a simple registro en la cámara de comercio, mediante copias del acta o acuerdo en que conste la designación o la revocación (…)”. 5 “Art. 29. -El registro mercantil se llevará con sujeción a las siguientes reglas, sin perjuicio de las especiales que establezcan la ley o decretos reglamentarios: “(…) “4. La inscripción podrá solicitarse en cualquier tiempo, si la ley no fija un término especial para ello; pero los actos y documentos sujetos a registro no producirán efectos respecto de terceros sino a partir de la fecha de su inscripción”. En el desarrollo de funciones distintas a las descritas en materia impositiva, de la falta de inscripción en el registro mercantil se deriva que los actos no sean oponibles frente a terceros hasta tanto se surta la correspondiente anotación. Y como cuando se trata de actuaciones adelantadas ante las autoridades tributarias no pueden entenderse éstas como “terceros”6, en tales eventos la administración está plenamente facultada para requerir del contribuyente la información necesaria que desvirtué las posibles inconsistencias que se detecten en el denuncio y entre ellas las glosas que considere para el caso de la aludida firma. Ese es el alcance que, en relación con las declaraciones tributarias y los efectos legales de la inscripción del nombramiento del revisor fiscal, la jurisprudencia en mención reconoce del artículo 164 del Código de Comercio, apuntado adicionalmente que respecto de este tipo de inscripciones en el registro mercantil la Corte

Constitucional ha considerado:

"’28. Pero, así como la calidad de comerciante se sujetó a un criterio objetivo, según el cual, ‘es comerciante quien se dedica profesionalmente a la realización de actos mercantiles’ (artículo 10 C.Co). Igualmente, la calidad de representante, administrador o revisor fiscal se aferró a la realidad de una vinculación jurídica. ”Por consiguiente, independientemente de la existencia de una presunción de hecho que supone a la persona inscrita en el registro mercantil como comerciante (articulo 13 num. 10 del C.Co), o como representante, administrador o revisor fiscal de una sociedad (artículos 164 y 442 del C.Co), en la actualidad, se admiten pruebas en contrario que tiendan a desvirtuar dicha calidad. ”Por ello, es posible concluir que la calidad de representante, administrador o revisor fiscal no depende del registro, sino de la efectiva posibilidad de realizar actos de representación, administración o revisión fiscal. Luego, si por causas naturales, como la muerte o la incapacidad sobreviniente o, por causas legales, como la remoción del encargo; un representante, administrador o revisor fiscal no puede seguir actuando en nombre de la sociedad, es indiscutible que se desvirtúa la presunción y, por, lo tanto, no puede producir efectos probatorios en contra del ente societario.’ Sentencia T-974 de octubre 22 de 2003 de la Corte Constitucional, M.P. Rodrigo Escobar Gil (El destacado es del texto)”. • Aspecto en consulta En relación con el fallo a que se alude expresa usted: “De esta manera, al declararse la nulidad del requisito de inscripción ante la Cámara de Comercio, puede

6 “… pues las normas del ordenamiento mercantil se refieren al concepto de ‘tercero’ como aquellos diferentes a los socios o accionistas para todos los efectos de publicidad y correspondiente oponibilidad de los actos mercantiles, naturaleza que no tienen las declaraciones tributarias”. interpretarse que una vez aprobado por la Asamblea General o por la Junta de Socios, según corresponda, el nombramiento de los administradores o el revisor fiscal, podrán tener la aprobación comercial y legal para firmar, en desarrollo de sus mandatos; de tal manera se puede interpretar que no se requerirá de la autorización de posesión por parte de la Superintendencia Bancaria para ejercer sus funciones. En esta misma forma, si se negara una posesión, se entendería que de esta fecha en adelante no podrían ejercer su mandato”. • Nuestra opinión En primer lugar, debemos aclarar que no es correcta su razonamiento sobre la declaración de “la nulidad del requisito de inscripción” de la designación del revisor fiscal ante la cámara de comercio, pues la decisión adoptada por el Consejo de Estado no tiene ese sentido y de su simple lectura tampoco puede inferirse dicha conclusión. Lo que sí expresa el máximo tribunal de lo contencioso administrativo y en ello es suficientemente claro el fallo de marras, es que la interpretación oficial de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales excede los términos y alcance de la norma superior objeto de análisis al consagrar una consecuencia jurídica no prevista en ella: tener “por no presentadas” las declaraciones suscritas por el revisor fiscal cuyo nombramiento no se encuentre inscrito en el registro mercantil en la fecha de

presentación de la declaración. En efecto, la disposición en debate establece que no se entenderá por cumplido el deber de presentar las declaraciones tributarias cuando éstas no se presenten firmadas “por quien deba cumplir el deber formal de declarar o cuando se omita la firma del contador público o revisor fiscal existiendo la obligación legal” (art. 580 lit. d del Estatuto Tributario). Así las cosas, de ninguna manera se puede inferir que la nulidad del acto acusado, un concepto de la administración en torno de las circunstancias que dan lugar a tener por no presentada una declaración tributaria, conduzca, como usted equivocadamente asume, a que los administradores y el revisor fiscal tengan la aprobación comercial y legal para firmar” sin contar con la “autorización de posesión por parte de la Superintendencia Bancaria para ejercer sus funciones”. Por último, no sobre recordar que de conformidad con lo previsto en “los artículos: 73 numeral 3º, 74 numeral 4, 79 numeral 3 y 326 numeral 2º literal g) del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero (EOSF), las personas que hayan sido designadas como representantes legales, miembros de juntas directivas, revisores fiscales, oficiales de cumplimiento de entidades vigiladas y representantes de las oficinas de representación de instituciones financieras y compañías de reaseguros del exterior, deben tomar posesión de sus cargos ante la Superintendencia Bancaria de Colombia”7 para el ejercicio de los mismos. (…).» 7 Capítulo Décimo de la Circular Básica Jurídica (C.E. 007 de 1996) de esta Superintendencia.