SFC - Seguro de daños. Daño emergente. Exenxión tributaria CC. Sala Plena. M. P. Clara Inés Vargas Hernández. Sentencia C-385 d idD-6982

SEGURO DE DAÑOS, DAÑO EMERGENTE, EXENCIÓN TRIBUTARIA Corte Constitucional. Sala Plena. M. P. Clara Inés Vargas Hernández. Sentencia C-385 del 23 de abril de 2008. Expediente D-6982.

Síntesis: Declara exequible la parte final del artículo 45 del Decreto 624 de 1989. El legislador consagró un beneficio para quienes reciban indemnizaciones en dinero o en especie en virtud de seguros de daño en la parte correspondiente al daño emergente, al consagrar que es un ingreso que no constituye renta ni ganancia ocasional. Para tener derecho al beneficio el contribuyente deberá demostrar la inversión de la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro. Con la disposición acusada no se está imponiendo obligación alguna al contribuyente sino que se le brinda una opción que nace del interés del Estado en que las sociedades se capitalicen y trabajen con sus propios recursos; que el beneficiario recupere su patrimonio asegurado y perdido; que, mediante la reinversión en activos iguales o similares, se asegure la continuidad de la actividad económica del sujeto y garantice la capacidad contributiva.

«(…)

II. DISPOSICIÓN DEMANDADA A continuación se transcribe la aludida norma del Estatuto Tributario y se subraya la parte acusada.

DECRETO 624 DE 1989 (30 de marzo de 1989) Diario Oficial No. 38.756 de 30 de marzo de 1989 "Por el cual se expide el Estatuto Tributario de los Impuestos Administrados por la Dirección

General de Impuestos Nacionales" ARTICULO 45. LAS INDEMNIZACIONES POR SEGURO DE DAÑO. El valor de las indemnizaciones en dinero o en especie que se reciban en virtud de seguros de daño en la parte correspondiente al daño emergente, es un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional. Para obtener este tratamiento, el contribuyente deberá demostrar dentro del plazo que señale el reglamento, la inversión de la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro. PARAGRAFO. Las indemnizaciones obtenidas por concepto de seguros de lucro cesante, constituyen renta gravable.

VI. FUNDAMENTOS DE LA DECISIÓN

1. Competencia de la Corte De conformidad con lo dispuesto en el artículo 241, numeral 4o. de la Constitución Política, la Corte Constitucional es competente para conocer y decidir definitivamente sobre la demanda de inconstitucionalidad de la referencia, pues la expresión acusada forma parte de un decreto con fuerza de ley, en este caso, del Decreto 624 de 1989.

2. Problema jurídico que debe resolver la Corte El ciudadano (…) demanda la inconstitucionalidad del artículo 45 (parcial) del Estatuto Tributario, por la supuesta vulneración de los artículos 363 y 333 de la Constitución Política.

Partiendo de la premisa de que, en virtud del principio indemnizatorio (o de no enriquecimiento) propio del seguro de daños, la indemnización por daño emergente no puede enriquecer al beneficiario, sino que ha de limitarse a resarcir el perjuicio hasta un máximo equivalente a la pérdida sufrida, sostiene el demandante que la parte final del artículo 45 del

Estatuto Tributario establece un requisito injusto e incoherente, ya que ninguna circunstancia diferenciadora, de hecho o de derecho, legitima tal discriminación, circunstancia que hace necesario excluir del ordenamiento el aparte de la norma que es objeto de acusación. La vulneración del artículo 363 de la Constitución según el cual “El sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad”, radica en el hecho de que, al establecerse un trato diferenciado y más gravoso para quienes reciben una indemnización por daño emergente proveniente de un seguro de daño, se está desconociendo el principio constitucional de la equidad tributaria. El trato diferenciado consiste en que al contribuyente que recibe determinada suma de dinero a título de indemnización del daño emergente que reemplaza el activo excluido de su patrimonio en razón del siniestro se le impone una carga tributaria a la cual no se encuentra sujeto, en cambio, el contribuyente que recibe el mismo dinero para reemplazar en su patrimonio el mismo activo, pero por causa diferente al siniestro. Sostiene igualmente el demandante que la norma acusada viola el principio de capacidad contributiva, según el cual, para fijar el monto de un tributo ha de tenerse en cuenta que éste sea proporcional a la capacidad económica del contribuyente. La vulneración de tal principio se deriva del hecho de que con la disposición acusada se grava un supuesto que no es indicativo de capacidad económica, constituido por el hecho de recibir una indemnización del daño emergente y no destinar tales recursos a la adquisición de bienes iguales o semejantes a

los siniestrados. En cuanto a la vulneración del artículo 333 de la Constitución, el demandante manifiesta que se deriva del hecho de exigir que una persona destine recursos recibidos a título de indemnización por seguro de daño a la adquisición de ciertos bienes, limitando así de manera injusta su derecho a la libertad económica y restringiendo sin razón la facultad de destinar sus recursos productivos de conformidad con su criterio y con la autonomía que le confiere la Constitución. La solicitud de declaración de inconstitucionalidad es compartida por la Universidad del (…), la Universidad (…), el Instituto Colombiano de Derecho Tributario y la Academia Colombiana de Jurisprudencia, entidades que consideran carente de toda justificación constitucional el hecho de que se condicione a la reinversión total de lo recibido a título de indemnización por el daño emergente la no gravabilidad de un ingreso que, “per se”, de conformidad con lo dispuesto en el mismo Estatuto Tributario, no es susceptible de producir un incremento patrimonial y, por ende, no tiene ninguna vocación de gravabilidad. De otra parte, el Ministerio de Hacienda, la Universidad (…) y el Procurador General de la Nación solicitan a la Corte declarar la exequibilidad de la disposición acusada, ya que, a su juicio, con dicha norma sólo se pretende gravar el incremento patrimonial que se pueda derivar de la indemnización y no la totalidad de lo recibido a título de indemnización del daño emergente. Para estos intervinientes, cuando un contribuyente recibe como indemnización un valor superior al valor fiscal que figura en la declaración se presenta un incremento en su

patrimonio, y la renta o ganancia ocasional se ha de determinar por la diferencia entre el precio recibido por la indemnización y el costo fiscal del activo. Sin embargo, en el caso de la norma demandada, por cuanto se trata de un beneficio fiscal, es completamente válido que el legislador haya establecido unos requisitos para disfrutar del mismo, ya que lo que pretende la ley es la reinversión del valor total recibido y evitar así la descapitalización de las empresas. En razón de las consideraciones precedentemente expuestas, los problemas jurídicos que se le plantean a la Corte son los siguientes: Existe un trato diferenciado y constitucionalmente injustificado en cuanto se refiere a las cargas tributarias a las que se encuentran sujetos quienes reciben indemnizaciones en dinero o en especie en virtud de seguros de daño, en relación con las cargas tributarias aplicables a quienes reemplazan o disponen del mismo activo por causas diferentes al siniestro? Se vulnera el principio de la libertad económica al exigir como condición para la exoneración del pago del tributo generado, a título de renta o de ganancia ocasional derivada de la indemnización recibida en virtud del seguro de daño, que la totalidad de la indemnización se invierta en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro? Para resolver los aludidos problemas jurídicos, la Corte hará previamente alusión a la jurisprudencia de esta Corporación en relación con los principios de equidad y de igualdad, así como al alcance de la garantía constitucional de la libertad económica.

3. Los principios de equidad y de igualdad en materia tributaria.

De conformidad con lo establecido en el ordenamiento superior, los principios que rigen el

sistema tributario son, de una parte, los de legalidad, certeza e irretroactividad1 y, de otra parte, los de equidad, eficiencia y progresividad2. Tal como ha tenido ocasión de señalarlo en forma reiterada la Corte, tales principios “constituyen los parámetros para determinar la legitimidad del sistema tributario y, como ha tenido oportunidad de precisarlo esta Corporación, se predican del sistema en su conjunto y no de un impuesto en particular3”.4. Y, el principio de igualdad está consagrado, de manera general en el artículo 13 de la Constitución. Cabe recordar, que tanto los principios de equidad como de igualdad han tenido aplicación en el desarrollo de la jurisprudencia de esta corporación en materia tributaria. En efecto, el principio de equidad tributaria ha sido catalogado por la Corte como una manifestación específica del principio general de igualdad referido la actividad impositiva del Estado y comporta la proscripción de formulaciones legales que establezcan tratamientos tributarios diferenciados injustificados, ya sea porque se desconozca el mandato de igual regulación legal cuando no existan razones para un tratamiento desigual, o porque se desconozca el mandato de 1 Constitución Política, art. 338. 2 Constitución Política, art. 363. 3 Sobre el sistema tributario en su conjunto y no sobre impuestos particulares como ámbito de referencia de los principios constitucionales tributarios, la Corte ha expuesto: “Es cierto que las limitaciones legales pueden también implicar ciertos sacrificios en términos de equidad tributaria concreta, pues el impuesto cobrado puede no corresponder exactamente a la renta efectiva. Sin embargo, esta Corporación había establecido que tales sacrificios no violan la Carta, siempre que no sean

irrazonables y se justifiquen en la persecución de otros objetivos tributarios o económicos constitucionalmente relevantes, pues no sólo el Legislador puede buscar conciliar principios en conflicto, como la eficiencia y la equidad sino que, además, tales principios se predican del sistema tributario en su conjunto, y no de un impuesto específico. Una regulación tributaria que no utilice criterios potencialmente discriminatorios, ni afecte directamente el goce de un derecho fundamental, no viola el principio de igualdad si la clasificación establecida por la norma es un medio razonablemente adecuado para alcanzar un objetivo constitucionalmente admisible”. Corte Constitucional. Sentencia C-409-96. M. P. Alejandro Martínez Caballero. 4 Sentencia C-643 de 2002. M. P. Jaime Córdoba Triviño. regulación diferenciada cuando no existan razones para un tratamiento igual5. La aplicación del aludido principio lleva a ponderar la distribución tanto de las cargas como de los beneficios o la imposición de los gravámenes, en forma tal que no resulten cargas excesivas o beneficios exagerados, lo cual se logra si se tiene en cuenta la capacidad económica de los sujetos pasivos, así como la naturaleza y los fines perseguidos con el tributo del cual se trate. La efectiva igualdad frente a las cargas tributarias se logra igualmente mediante la aplicación del principio de progresividad tributaria, en virtud del cual las leyes que establecen tributos han de gravar de igual manera a quienes tienen la misma capacidad de pago (equidad horizontal) y han de gravar en mayor proporción a quienes disponen de una mayor capacidad contributiva (equidad vertical), que propende por que el sistema sea justo, en forma tal que el

sacrificio que corresponda a unos y otros sea equivalente, si se tiene en cuenta la capacidad económica de cada contribuyente. También existe concurrencia entre los principios de equidad y progresividad, ya que ambos aluden a la distribución de las cargas en el sistema tributario, así como a los beneficios que se establecen dentro del mismo, diferenciándose, sin embargo, en que el principio de equidad es un criterio más amplio e indeterminado de ponderación que atañe a la manera en que determinada disposición tributaria afecta a los diferentes destinatarios a la luz de los valores constitucionales, en tanto que el principio de progresividad atañe a la manera en que determinada carga o beneficio tributario modifica la situación económica de un grupo de personas en comparación con las demás . 6 De otra parte hay que tener igualmente en cuenta que el principio de igualdad opera no solo en relación con la regla general que impone al ciudadano la obligación de tributar, sino, además, en cuanto atañe a las exenciones o beneficios que se establezcan en relación con determinados hechos económicos7. En cuanto concierne al condicionamiento del ejercicio de la potestad legislativa utilizada para establecer tratos diferenciados a determinados grupos de contribuyentes, ha dicho esta Corporación: “3.5.2. Así, por ejemplo, la Corte ha considerado que el legislador no puede imponer un trato diferente a dos grupos, cuando tal medida “no se adecua a ningún propósito constitucional o legal”8 es decir, cuando la medida no es razonable, porque el fin que se busca al imponer el trato diferente ni siquiera es legítimo. 3.5.3. Ahora bien, cuando sí existen razones que justifiquen un trato diferente, sobre la

base de un criterio objetivo y razonable, la jurisprudencia constitucional ha sido respetuosa del margen de configuración del legislador para crear exenciones tributarias 5 Sentencia C-426 de 2005. M. P. Marco Gerardo Monroy Cabra. 6 Sentencia C-989 de 2004 M. P. Clara Inés Vargas Hernández. 7 Sentencia C-711 de 2001. M. P. Jaime Araujo Rentería. 8 Corte Constitucional, Sentencia C-397 de 1994 (M. P. Hernando Herrera Vergara). En este caso la Corte decidió, entre otras cosas, que la norma acusada –el artículo 135 de la Ley 100 de 1993, parágrafo tercero, parte final–, al referirse a la Nación como único sujeto exonerado de retención en la fuente en relación con los pagos efectuados por concepto de cesantía, es discriminatoria, pues le da un tratamiento preferencial en relación con los demás sujetos encargados de la retención, y específicamente, con los demás entes territoriales. La Corte consideró que en este caso la diferencia de trato “no se adecua a ningún propósito constitucional o legal”. como crea conveniente. Así, por ejemplo, en la Sentencia C-188 de 19989 la Corte consideró que no es contraria a la Constitución una norma del Estatuto Tributario que establece una exención al impuesto a la renta, únicamente para las empresas de servicios públicos domiciliarios que tienen capital estatal y no para las privadas que cumplen la misma actividad, cuando existen razones que constitucionalmente lo justifican.10 En este caso, la Corte consideró que el criterio de distinción –tener capital

estatal– era razonable, por cuanto era un medio que permitía alcanzar el fin constitucional propuesto –brindar a las entidades oficiales condiciones económicas que les permitieran mejorar la calidad de los servicios ofrecidos y ampliar su cobertura en atención al interés público–.11”12. En consecuencia, (i) el legislador no puede imponer un trato diferente a dos grupos, cuando tal medida no se adecua a ningún propósito constitucional o legal, es decir, cuando la medida no es razonable; (ii) cuando existen razones que justifiquen un trato diferente, sobre la base de un criterio objetivo y razonable, debe respetarse el margen de configuración del legislador.

4. La libertad económica. Reiteración de la jurisprudencia.

La libertad económica fue definida por la Corte como la facultad que tienen las personas para llevar a cabo actividades de carácter económico, según sus preferencias o habilidades y con el propósito de crear, mantener o incrementar su patrimonio13. En relación el alcance de la garantía constitucional de la libertad económica esta Corporación ha señalado: “La reforma constitucional de 1991 adoptó el modelo propio de una economía social de mercado e introdujo una serie de principios e instituciones para armonizar la intervención del Estado con la libertad de los ciudadanos, entre las cuales el de la libertad económica tiene un valor superior dentro del ordenamiento jurídico. En ese orden de ideas, el artículo 333 de la Constitución Política establece que “La actividad económica y la iniciativa privada son libres, dentro de los límites del bien común. Para su ejercicio, nadie podrá exigir permisos previos ni requisitos, sin autorización de la

ley.” Y agrega que “La libre competencia económica es un derecho de todos que 9 Sentencia C-188 de 1998 M. P. José Gregorio Hernández. 10 Corte Constitucional, Sentencia C-188 de 1998 (M. P. José Gregorio Hernández Galindo). En este caso se decidió que el legislador no desconocía el principio de igualdad al conceder una exención a las rentas provenientes de la prestación de los servicios públicos domiciliarios de acueducto, alcantarillado y aseo, únicamente cuando sean obtenidas por entidades oficiales o sociedades de economía mixta (artículo 97 de la Ley 223 de 1995, mediante la cual se modifica el artículo 211 del Estatuto Tributario). 11 Dijo la Corte: “Las circunstancias del Estado y de los particulares que prestan servicios públicos son diferentes, si se tiene en cuenta la responsabilidad básica que aquél asume: las empresas privadas gozan en principio de opción -dentro de su libertad de empresapara escoger los sitios y las condiciones que puedan hacer su actividad más rentable y productiva, al paso que el Estado no puede entrar en distinciones territoriales ni seleccionar los mejores mercados, ya que su función es, según lo dicho, asegurar la prestación eficiente de los servicios públicos, en especial los domiciliarios, en todo el territorio nacional y a todos sus habitantes. || Así las cosas, mal puede pensarse que el legislador estuviera obligado a extender a las empresas particulares la exención tributaria en mención, que fue consagrada justamente como elemento integrante de la política general en la prestación de servicios públicos con miras a brindar a las entidades oficiales condiciones económicas que les permitieran mejorar la calidad de aquéllos y ampliar su cobertura. Esta finalidad social otorga cabal justificación a la diferencia en el trato

tributario respecto de las empresas de carácter privado que, no obstante tener el mismo objeto, no tienen a cargo la responsabilidad que sí corresponde al Estado según la Carta.” Corte Constitucional, Sentencia C-188 de 1998 (M. P. José Gregorio Hernández). 12 Sentencia C-1261 de 2005. M. P. Manuel José Cepeda Espinosa. 13 Sentencia T-425 de 1992. M. P. Ciro Angarita Barón. supone responsabilidades”. De la anterior norma se puede inferir que la Constitución, al referirse a la actividad económica de manera general, está reconociendo y garantizando al individuo una multiplicidad de sectores dentro de los cuales puede desplegar su libre iniciativa en orden a la satisfacción de sus necesidades, sin que se permita privilegiar unos sujetos, en detrimento de otros. Por ello, esta garantía constitucional se extiende por igual a empresas organizadas y a las que no lo están, a las personas naturales o jurídicas. La libertad económica que, se encuentra reconocida y garantizada por la Constitución, dentro de los límites del bien común y del interés social, constituye uno de los fundamentos del Estado Social de Derecho. De esta manera, así como la libertad de empresa se orienta a permitir la posibilidad real del individuo de desarrollar actividades económicas que considera necesarias para la satisfacción de sus intereses, también, se autoriza al Estado para intervenir y crear las condiciones necesarias para que éstas se materialicen en armonía con los valores superiores previstos en la Carta. Se ha considerado que la libertad económica comprende los conceptos de libertad de empresa y libertad de competencia, que la Corte estima necesario examinar como fundamento de la providencia”14.

En cuanto atañe a los requisitos indispensables para que resulte constitucionalmente admisible la restricción de la libertad económica en razón de intervención del Estado, ha dicho la Corte: “En jurisprudencia posterior la Corte ha sistematizado los requisitos formales y materiales de la intervención del Estado en materia económica cuando limita la libertad de económica y ha señalado que tal intervención: i) necesariamente debe llevarse a cabo por ministerio de la ley; ii) no puede afectar el núcleo esencial de la libertad de empresa; iii) debe obedecer a motivos adecuados y suficientes que justifiquen la limitación de la referida garantía; iv) debe obedecer al principio de solidaridad; y v) debe responder a criterios de razonabilidad y proporcionalidad15. Sin embargo, las reglas jurisprudenciales señaladas en los párrafos precedentes, deben ser objeto de algunas precisiones. En primer lugar la Corte Constitucional ha establecido que la posibilidad de establecer restricciones y límites no es la misma en todos los campos. Así, por ejemplo, expresos mandatos constitucionales limitan la libertad económica en determinadas áreas, esto ha llevado al intérprete constitucional a afirmar que “la protección general a la libertad económica (…) no puede ser aducida cuando otras normas constitucionales limitan la iniciativa económica en otras esferas” 16. Por tal razón además de las posibilidades ordinarias del legislador de limitar el derecho en estudio –amplias como antes quedó consignadoexisten unas potestades de restricción reforzadas en determinadas materias, principalmente aquéllas en las cuales el constituyente consagró mandatos específicos de intervención del Estado en la

economía, como por ejemplo en el ámbito de los servicios públicos17, o de la medicina 14 Sentencia C-616 de 2001. M. P. Rodrigo escobar Gil. 15 Sentencia C-361 de 2002. 16 Sentencia C-176 de 1996. 17 Que tiene fundamento en el artículo 365 de la C. P. Ver entre otras la Sentencia C-579/99. prepagada18, la televisión19, o de la actividad financiera, bursátil y aseguradora20”21.

5. Examen de los cargos de inconstitucionalidad planteados 5.1. Los cargos formulados por el actor contra la disposición contenida en la segunda parte del artículo 45 del Estatuto Tributario aluden esencialmente a la supuesta existencia de un trato injustificadamente diferenciado establecido por el legislador en relación con quienes han recibido una indemnización, en dinero o en especie, en virtud de seguros de daños en la parte correspondiente al daño emergente, frente a quienes, en lugar de indemnización, reciben el equivalente en dinero al valor de un bien que sale de su patrimonio por una causa diferente a la ocurrencia de un siniestro.

Dicho trato injustificadamente diferenciado radicaría en que, tratándose de dos situaciones económicamente equivalentes, quien recibe el dinero por una causa diferente al siniestro no tiene ninguna carga adicional en el campo fiscal y, mientras el valor recibido no supere el valor fiscal del respectivo bien, no estará obligado al pago de tributo alguno. 5.2. Pasa la Corte a examinar si el legislador ha dado un trato diferente a los contribuyentes que reciben una indemnización, en dinero o en especie, en virtud de seguros de daños en la parte correspondiente al daño emergente, frente a quienes, reciben el equivalente en dinero al

valor de un bien que sale de su patrimonio por una causa diferente a la ocurrencia de un siniestro. 5.3. De conformidad con lo dispuesto en la norma acusada, el valor de las indemnizaciones en dinero o en especie que se reciban en virtud de seguros de daño en la parte correspondiente al daño emergente, es un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional. Para obtener este tratamiento, el contribuyente deberá demostrar dentro del plazo que señale el reglamento, la inversión de la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro. Las indemnizaciones obtenidas por concepto de seguros de lucro cesante, constituyen renta gravable. En efecto, es evidente que el legislador consagra un beneficio para quienes reciban indemnizaciones en dinero o en especie en virtud de seguros de daño en la parte correspondiente al daño emergente, al consagrar que es un ingreso que no constituye renta ni ganancia ocasional. Sin embargo, para tener derecho al beneficio citado, el contribuyente deberá demostrar dentro del plazo que señale el reglamento, la inversión de la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro. 5.4. Respecto de las otras personas que reciban dinero por un bien que sale de su patrimonio por causa distinta a un siniestro, el Estatuto Tributario, artículo 26, consagra que la renta líquida gravable se determina por la suma de todos los ingresos ordinarios o extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto

del patrimonio en el momento de su percepción, y que no hayan sido expresamente exceptuados, menos las devoluciones, rebajas y descuentos, con lo cual se obtienen los ingresos netos. Ingresos netos a los que se les descuenta, cuando sea del caso, los costos 18 Cuya justificación es el artículo 49 de la Carta, ver por ejemplo la Sentencia C-176/96. 19 Con base en el artículo 77 de la Carta. Ver la Sentencia C-333/99. 20 Que tiene por fundamento el artículo 335 de la Carta, en este sentido la C-332/00. 21 Sentencia C-392 de 2007. M. P. Humberto Antonio Sierra Porto. realizados imputables a tales ingresos, con lo que se obtiene la renta bruta; y, a la renta bruta se le restan las deducciones realizadas, con lo cual se obtiene la renta líquida. De otro lado, el mismo Estatuto Tributario, artículo 300, consagra que se consideran ganancias ocasionales para los contribuyentes sujetos a este impuesto, las provenientes de la enajenación de bienes de cualquier naturaleza, que hayan hecho parte del activo fijo del contribuyente por un término de dos años o más. Su cuantía se determina por la diferencia entre el precio de enajenación y el costo fiscal del activo enajenado. No se considera ganancia ocasional sino renta líquida, la utilidad en la enajenación de bienes que hagan parte del activo fijo del contribuyente y que hubieren sido poseídos por menos de dos años. Es claro, que quienes reciban el equivalente en dinero al valor de un bien que sale de su patrimonio por una causa diferente a la ocurrencia de un siniestro, tienen tributariamente el tratamiento mencionado, es decir, deberán pagar el impuesto correspondiente a la ganancia

ocasional o a la renta líquida, en relación con la diferencia entre el precio de enajenación y el costo fiscal del activo enajenado. 5.5. Observa la Corte, que el tratamiento tributario es diferente respecto de los contribuyentes que reciben una indemnización, en dinero o en especie, en virtud de seguros de daños en la parte correspondiente al daño emergente, frente a quienes, reciben el equivalente en dinero al valor de un bien que sale de su patrimonio por una causa diferente a la ocurrencia de un siniestro. En efecto, para quienes reciben indemnizaciones, en la parte del daño emergente se ha consagrado un beneficio en cuanto ese ingreso no constituye renta ni ganancia ocasional; mientras que, quienes reciben el equivalente en dinero al valor de un bien que sale de su patrimonio por una causa diferente a la ocurrencia de un siniestro, tal ingreso está sujeto a las reglas propias del impuesto a la renta o de la ganancia ocasional, en relación con la diferencia entre el precio de enajenación y el costo fiscal del activo enajenado. 5.6. Sin embargo, quienes reciben el equivalente en dinero al valor de un bien que sale de su patrimonio por una causa diferente a la ocurrencia de un siniestro, no están obligados a demostrar dentro del plazo que señale el reglamento, la inversión de la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro, como si están obligados a hacerlo quienes reciban indemnizaciones en la parte del daño emergente y quieran tener derecho al beneficio de que tal ingreso no constituya renta ni ganancia ocasional.

En efecto, para quienes reciban indemnizaciones en dinero o en especie, en virtud del seguro de daños en la parte del daño emergente, hay un tratamiento distinto en cuanto, existe para dicho contribuyente la posibilidad de exonerarse del pago del impuesto correspondiente a la renta o a la ganancia ocasional generada, siempre y cuando: i)proceda a invertir la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro, ii) demuestre la efectiva realización de tal inversión dentro del plazo que para tal efecto establezca el reglamento. 5.7. la diferencia de trato mencionada, se encuentra justificada, por cuanto se trata de un beneficio sujeto a una condición, y con la opción de acogerse ella, a saber: (i) se acoge al beneficio de que tal ingreso no es constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, demostrando que ha invertido la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro; o, (ii) no demuestra la condición, y estarían sujetos a la reglas de los ingresos constitutivos de renta o ganancias ocasionales. En efecto, por tratarse de una exención, vale decir, de la renuncia al recaudo de un tributo a título de renta o de ganancia ocasional efectivamente causado, el Estado está en la posibilidad de condicionar su aplicación al cumplimiento de una condición, máxime si se tiene en cuenta que no se trata de una imposición, sino de la creación de una opción que el contribuyente está en libertad de acoger o desechar según su particular conveniencia o voluntad en cada caso concreto.

5.8. Cabe aclarar sin embargo, que en aquellos eventos en los cuales lo recibid