TA CUN - 25000-23-37-000-2019-00569-00-(19-08-2022)

TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CUNDINAMARCA

SECCIÓN CUARTA - SUBSECCIÓN “A”

Bogotá D. C., diecinueve (19) de agosto de dos mil veintidós (2022)

MAGISTRADA PONENTE: Doctora AMPARO NAVARRO LÓPEZ

EXPEDIENTE: 25000-23-37-000-2019-00569-00

DEMANDANTE: ECOPETROL S.A.

DEMANDADO: U.A.E DIAN MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO TEMA: IVA tercer bimestre de 2015

S E N T E N C I A

Agotadas las etapas previas, procede la Sala a clausurar la primera instancia, en el referido Medio de Control de nulidad y restablecimiento del derecho.

I. SÍNTESIS DE LA DEMANDA

La demandante en el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho presenta como pretensiones las siguientes:

1. Se declare la nulidad de: (i) la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412018000023 del 29 de mayo de 2018, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, por medio de las cuales la DIAN determina oficialmente la declaración de IVA correspondiente al tercer bimestre del año gravable 2015, disminuyendo el saldo a favor en $5.935.872.000, como resultado de la determinación de un mayor valor por concepto de IVA equivalente a $2.967.936.000 y la imposición de una sanción por inexactitud que asciende

disminuyendo el saldo a favor en $5.935.872.000, como resultado de la determinación de un mayor valor por concepto de IVA equivalente a $2.967.936.000 y la imposición de una sanción por inexactitud que asciende a $2.967.936.000, y (ii) la Resolución No. 992232019000056 del 16 de mayo de 2019 proferida por la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración.

2. Como restablecimiento del derecho, solicita declarar la firmeza de la Declaración Privada de Ecopetrol S.A., correspondiente al IVA del tercer bimestre del año gravable 2015.

3. Que se declare que no son de cargo de Ecopetrol las costas en que hubieren incurrido la Autoridad Tributaria con relación a la actuación administrativa demandada, ni las de este proceso.

Como normas violadas considera vulnerados los artículos 6, 13, 29, 83, 123, 334, 338 y 363 de la Constitución Política, 8º de la Ley 39 de 1987, 420, 479, 481, 647, 648, 683 y 742 del Estatuto Tributario, 4° y 12 del Código de Petróleos, Decreto 1372 de 1992, Decreto 1503 de 2002, Decreto 4299 de 2005, Decreto 1073 de 2005, Decreto 381 de2012 , Resolución No. 82438 de 1998 , Resolución No. 82439 de2

Expediente: No. 25000-23-37-000-2019-00569-00

Demandante: Ecopetrol S.A.

Demandado: UAE DIAN

Expediente: No. 25000-23-37-000-2019-00569-00

Demandante: Ecopetrol S.A.

Demandado: UAE DIAN

1998, Circular No. 034 del 29 de diciembre de 2014 y Circular No. 035 del 29 de diciembre de 2014.

Como concepto de violación la parte actora expone, en síntesis, lo siguiente:

1. Considera que existe nulidad por violación de los artículos 479 y 481 del E.T – la DIAN está exigiendo más de lo que la normatividad exige para que los bienes exportados sean exentos de IVA - la legislación vigente exige únicamente que las ventas a comercializadoras internacionales sean efectivamente exportadas.

Explica que, e n relación con las ventas a las sociedades de comercialización internacional efectuadas por Ecopetrol en el 3 bimestre de 2015, la DIAN considera que esas operaciones están enmarcadas en la categoría de gravadas con el IVA y no como exentas, toda vez que, en opinión de la Entidad, los Certificados al Proveedor (CP) que reposan en su base de datos no corresponden al periodo en el cual Ecopetrol los declaró como exentos y que no fueron expedidos con las formalidades respectivas, es decir, de manera electrónica.

Dice que es delicado de parte de la Autoridad Tributaria fundar su actuación en una formalidad tal que implique desconocer la existencia del CP, el cual para el caso de Ecopetrol existe y debe ser tenido en cuenta como soporte válido para sustentar la exención de IVA, pues el literal b) del artículo 481 del E.T. señala que para conservar la calidad de exentos con derecho a devolución bimestral, se requiere que los bienes

Ecopetrol existe y debe ser tenido en cuenta como soporte válido para sustentar la exención de IVA, pues el literal b) del artículo 481 del E.T. señala que para conservar la calidad de exentos con derecho a devolución bimestral, se requiere que los bienes vendidos a sociedades de comercialización internacional sean efectivamente exportados directamente o una vez transformados.

Afirma que la norma tributaria únicamente exige como requisito para que los bienes tengan la categoría de exentos que los mismos sean vendidos a una socied ad de comercialización internacional y que , efectivamente, sean exportados, lo cual ha quedado plenamente demostrado a lo largo del proceso de fiscalización. El Certificado al Proveedor no otorga el tratamiento de bien exento del impuesto, sino que únicamente es un elemento probatorio mas no un requisito constitutivo.

El articulo 40-6 del Decreto 2685 de 1999 señala que se presume que el proveedor efectúa la exportación, desde el momento en que la Sociedad de Comercialización Internacional recibe las mercancías y expide el Certificado al Proveedor. En el presente caso se evidencia, a trav és del propio CP que los bienes si fueron exportados; de hecho, no existe anulación o modificación del CP que permita establecer que no se realizó la exportación, sin que el presunto incumplimiento del plazo con que cuenta el comercializador internacional, para expedir el CP constituye una causal legal para que el proveedor califique su operación de venta como exenta, consecuencia legal que solo podría ser establecida por la ley.

Al respecto, llama la atención en relación con el hecho que hasta la misma DIAN reconoce que Ecopetrol si cumplió con el requisito de haberse exportado , a través de la sociedad de comercialización internacional, los productos , pues en ningún

Al respecto, llama la atención en relación con el hecho que hasta la misma DIAN reconoce que Ecopetrol si cumplió con el requisito de haberse exportado , a través de la sociedad de comercialización internacional, los productos , pues en ningún aparte de la actuación administrativa se denota lo contrario o siquiera se afirma que Ecopetrol no exportó el producto. Adicionalmente la expedición extemporánea del CP es una infracción a las obligaciones de la sociedad de Comercialización Internacional (artículo 40-5 del Decreto 2685 de 1999) y no infracción del vendedor de los bienes a la sociedad de comercialización internacional y por tanto, la extemporaneidad en la expedición del CP en ningún caso podría afectar ni la3

Expediente: No. 25000-23-37-000-2019-00569-00

Demandante: Ecopetrol S.A.

Demandado: UAE DIAN

exención ni la vigencia fiscal en que esta se configure, que para el proveedor, es decir, para Ecopetrol, corresponde al momento de la venta. Esta obligación en cabeza de la sociedad de comercialización internacional es expresamente reconocida por la DIAN cuando establece que es una de las obligaciones de las sociedades de comercialización internacional la de expedir en debida forma, de manera consecutiva y en la oportunidad legal los certificados al proveedor.

No obstante, en toda la actuación administrativa la DIAN ampara su decisión de gravar algunos bienes que Ecopetrol tenía como exentos, en el artículo 3 de la Resolución No. 000107 del 12 de junio de 2013, según el cual el término para expedir el Certificado al Proveedor es el momento en que la sociedad de comercialización internacional reciba la mercancía y se expida por parte del proveedor la factura o documento equivalente.

expedir el Certificado al Proveedor es el momento en que la sociedad de comercialización internacional reciba la mercancía y se expida por parte del proveedor la factura o documento equivalente.

Afirma que la exigencia impuesta por la DIAN mediante la Liquidación Oficial de Revisión vulnera lo dispuesto en el artículo 683 del E.T., toda vez que está pretendiendo que a Ecopetrol se le exija más de aquello con lo que la misma ley ha querido que coadyuve a las cargas públicas, imponiendo una obligación que la ley no ha propuesto. Adicionalmente, se omite que la finalidad de la norma, esto es, el literal b) del artículo 481 del E.T. s i se cumplió, pues el producto se vendió a una sociedad de comercialización internacional y Ecopetrol realizó esta venta bajo el principio de la buena fe considerando que el producto iba a ser efectivamente exportado, como realmente ocurrió.

En línea con lo anterior, debe tenerse en cuenta que Ecopetrol ha cumplido con lo dispuesto por las normas contables y tributarias en relación con la causación de los ingresos y la determinación del tratamiento para efectos del IVA al momento de causar el ingreso.

Indica que l a DIAN en diferentes m omentos de la actuación administrativa ha señalado que Ecopetrol no aportó prueba alguna, pese a tener la carga de la prueba, sin embargo, se observa una inconsistencia en esa afirmación, pues Ecopetrol si aportó las pruebas que la mercancía vendida a la respectiva sociedad de comercialización internacional fue efectivamente exportada, como ordena la ley para efectos de obtener la exención del impuesto. Lo que no puede sustentar la DIAN es que Ecopetrol deba también aportar pruebas de aspectos que no le son de

comercialización internacional fue efectivamente exportada, como ordena la ley para efectos de obtener la exención del impuesto. Lo que no puede sustentar la DIAN es que Ecopetrol deba también aportar pruebas de aspectos que no le son de su responsabilidad como lo son los CP con las condiciones que pretende la DIAN y las declaraciones de exportación de la mercancía.

2. Menciona que existe n ulidad de la actuación administrativa por violación del artículo 420 del E.T. , pues la actividad de marcación de hidrocarburos no es un servicio para efectos de IVA, no es una actividad gravada dentro de los supuestos de hecho del impuesto , y los artículos 2 a 13 del Decreto 1073 de 2015 , ya que Ecopetrol realiza la actividad de marcación por mandato expreso del Ministerio de Minas y goza del derecho a recuperar los costos en los que incurre.

Expone que el artículo 1º del Decreto 1503 de 2002, definió el proceso de marcación como aquel en el cual se agrega al combustible una sustancia química denominada “marcador” que no afecta ninguna de sus propiedades físicas, químicas ni visuales, ni ninguna de sus especificaciones. Así las cosas, el objetivo del proceso de marcación consiste en que el Gobierno Nacional, a través de Ecopetrol, pudiera identificar la ubicación del producto a nivel nacional y definir la legalidad del mismo,4

Expediente: No. 25000-23-37-000-2019-00569-00

Demandante: Ecopetrol S.A.

Demandado: UAE DIAN

únicamente, cuando el hidrocarburo estuviera mar cado, pues el artículo 2° del mencionado decreto previó que toda la gasolina motor y el ACPM que se almacene,

Demandado: UAE DIAN

únicamente, cuando el hidrocarburo estuviera mar cado, pues el artículo 2° del mencionado decreto previó que toda la gasolina motor y el ACPM que se almacene, maneje, transporte y distribuya en el territorio nacional debe estar marcado.

Efectúa un análisis normativo referente al procedimiento y competencia para la marcación de hidrocarburos, y menciona que la tarifa de marcación determinada por el Ministerio de Minas y Energía, de conformidad con lo establecido en el artículo 9° del Decreto 1503 de 2002 , compilado por el Decreto 1073 de 2015, den tro de la estructura de precios de los combustibles, corresponde, únicamente, a los costos incurridos por Ecopetrol (validados por el Gobierno Nacional) en el proceso de entregar y controlar el uso del marcador a los agentes autorizados por el Ministerio de Minas y Energía.

Argumenta que la demandada, no solo vulnera las normas relacionadas con la marcación de hidrocarburos en Colombia, sino que , además, pasa por alto que la obligación de fijar el precio de la gasolina, el ACPM y los biocombustibles está en cabeza del Ministerio de Minas y Energía, lo que significa que exclusivamente el Ministerio puede fijar mensualmente la estructura de precios de los combustibles, sin que ninguna otra dependencia del Gobierno pueda incluir arbitrariamente Ítems a esa estructura.

Explica que la estructura de precios que actualmente se utiliza en Colombia tiene una finalidad bien definida y un interés general detrás del control y supervisión que ejerce el Ministerio, pues una de las funciones principales en esta materia y que la DIAN parece desconocer es la dispuesta en el numeral 18 del Decreto 381 del 16

una finalidad bien definida y un interés general detrás del control y supervisión que ejerce el Ministerio, pues una de las funciones principales en esta materia y que la DIAN parece desconocer es la dispuesta en el numeral 18 del Decreto 381 del 16 de febrero de 2012, que dispone que es función del Ministerio de Minas y Energía expedir la resolución que mensualmente define la estructura del precio de los combustibles, entonces no se entiende por qué la DIAN pretende incluir un ítem adicional correspondiente al IVA asociado a la marcación de hidrocarburos, impuesto que claramente no ha sido incluido por el Ministerio en ninguno de los puntos que comprenden tal estructura.

Considera que , si la DIAN aduce que la marcación de hidrocarburos debe estar gravada con IVA, significa que después del ítem que consagra la marcación debería existir otro ítem que consagre el IVA, pues todo rubro que haga parte de lo que será el precio final del combustible debe estar identificado y enlistado. Ya que, para efectos del IVA, afirmar que, si la marcación de hidrocarburos estuviera gravada con el impuesto, éste se vería reflejado en la estructura de precios que el Ministerio mensualmente fija, pues de lo contrario se estaría dejando por fuera un elemento que impactará considerablemente el precio final del combustible de que se trate.

Ahora bien, indica que, contrario a lo que aduce la DIAN, la marcación de hidrocarburos no constituye un servicio y, por tanto, no está sujeta al IVA, ya que en los actos administrativos demandados la DIAN concluye que la marcación de hidrocarburos si es un servicio por cuanto "involucra una labor de hacer”, existen dos

hidrocarburos no constituye un servicio y, por tanto, no está sujeta al IVA, ya que en los actos administrativos demandados la DIAN concluye que la marcación de hidrocarburos si es un servicio por cuanto "involucra una labor de hacer”, existen dos partes, una ausencia de vinculo o dependencia laboral y una contraprestación. Incluso es osada al afirmar que “al obligarse la marcación de los combustibles con responsabilidad de ECOPETROL S.A., se garantizó una contraprestación equivalente a la retribución de su inversión en la labor, sobre la cual si bien se alega es un reintegro de costos en la labor realizada, junto con los aditivos y manejo nacional".5

Expediente: No. 25000-23-37-000-2019-00569-00

Demandante: Ecopetrol S.A.

Demandado: UAE DIAN

Señala que lo anterior se aleja considerablemente de la posición del Ministerio de Minas y Energía, entidad que afirmó que "El artículo 2.2.1.1.2.2.4.8 del Decreto 1073 de 2015 reconoce que la responsabi lidad impuesta por la Ley para Ecopetrol implica la realización de unas inversiones e incurrir en unos costos adicionales, razón por la cual se incluye dentro de la estructura de precios de combustibles un co mponente para la recuperación de dichos costos e inversiones''.

Manifiesta que la DIAN no ofrece suficiente sustento de c ómo pudo llegar a esa conclusión, pues se limitó a hacer una afirmación y a insistir en los elementos de la definición de servicio, pero no agotó la explicación de cuál es el nexo causal entre las normas transcritas y el caso de Ecopetrol , para afirmar que la marcaci ón de

definición de servicio, pero no agotó la explicación de cuál es el nexo causal entre las normas transcritas y el caso de Ecopetrol , para afirmar que la marcaci ón de hidrocarburos si es un servicio. Si se hubiera efectuado el correcto análisis del nexo causal la conclusión tendría que ser totalmente diferente al punto de afirmar la inexistencia de un servicio.

Pone de presente que las actividades de marcación que desarrolla Ecopetrol no son de naturaleza contractual, ni Eco petrol constituye la parte acreedora frente a una contraparte deudora (tampoco existe la contraparte deudora como veremos adelante). En este caso no hay una obligación, sino el desarrollo de unas actividades por virtud de una imposición legal. Ahora, tam poco se configura la presencia de dos partes, una que contrata y otra que desarrolla la actividad, por lo que mal hace la DIAN al entender que la obligación de hacer se da entre ECOPETROL S.A., y quienes solicitan el servicio de marcación, pues nadie solicita que Ecopetrol le preste el mal llamado “servicio" de marcación, simple y llanamente Ecopetrol debe marcar todos los combustibles que circulen por el país.

Afirma que el sistema de marcación en Colombia, únicamente, es desarrollado por Ecopetrol y en aras de recuperar todos los costos en que incurre la Compañía, el Gobierno Nacional permitió que en la estructura del precio de los combustibles se pueda incluir un ítem referente a la tarifa de marcación, la cual es determinada por el Ministerio de Minas y Energía, de conformidad con la información de los costos en que incurre Ecopetrol.

El hecho que se haya reconocido la tarifa de marcación como un elemento la

el Ministerio de Minas y Energía, de conformidad con la información de los costos en que incurre Ecopetrol.

El hecho que se haya reconocido la tarifa de marcación como un elemento la estructura del precio de los combustibles no puede llevar a concluir que ello constituye una contraprestación de la marcación. Por el contrario, se trata de un mayor valor del costo del precio de los combustibles que es asumido económicamente por el consumidor final del combustible cuando adquiere el producto en las estaciones de servicio. No se trata de una contraprestación. pues este término tiene inmersa una remuneración por un servicio, y aquí no hay servicio.

Considera que marcación de hidrocarburos no es un servicio y que , por tanto, no genera IVA por las siguientes razones: (i) la marcación de hidrocarburos no es una obligación de hacer pues no existe un acreedor y un deudor , (ii) l a marcación de hidrocarburos no se desarrolla a favor de un tercero determinado, (iii) no hay forma de determinar un sujeto pasivo económico del impuesto en las actividades de marcación de hidrocarburos, (iv) la tarifa de marcación no es una contraprestación, (v) la tarifa de marcación es un reintegro de los costos en que incurre Ecopetrol, la cual es deter minada de conformidad con los parámetros definidos en la normatividad aplicable. No se trata de la fijación de una tarifa con base en un consenso de las partes , (vi) l a DIAN no ofrece un nexo causal entre las normas tributarias y la forma en que concluye que la marcación de hidrocarburos es un6

Expediente: No. 25000-23-37-000-2019-00569-00

tributarias y la forma en que concluye que la marcación de hidrocarburos es un6

Expediente: No. 25000-23-37-000-2019-00569-00

Demandante: Ecopetrol S.A.

Demandado: UAE DIAN

servicio., y (vii) a unque se haya denominado una cuenta contable con el término “servicio" debe aplicarse el principio según el cual prevalece lo sustancial o real sobre lo formal. La DIAN no puede ignorar la realid ad que las actividades de marcación de hidrocarburos no son un servicio.

Por otra parte, menciona que los actos demandados desconocen el artículo 420 del Estatuto Tributario, pues establecer que la marcación de combustibles es un servicio y que está grabado con el Impuesto sobre las Ventas atenta contra el hecho generador del impuesto, en razón a que la actividad de marcación de hidrocarburos que Ecopetrol lleva a cabo, no se enmarca en ninguno de los supuestos de hecho enlistados en la norma citada, pues ni siquiera se trata de un servicio, sino de una actividad no sujeta al IVA, no gravada, no contemplada como generadora del Impuesto sobre las Ventas.

El Decreto 1372 de 1992 define el término “servicio” para efectos de impuesto sobre las ventas y la marcación no es un servicio y, por ende, no se le aplica tal gravamen.

Además, señal que los actos administrativos acusados incurren en la causal de falsa motivación prevista en el artículo 137 del C.P.A.C.A., y atentan contra el principio de prevalencia de lo sustancial sobre lo formal ; debido a que e l actuar de la DIAN simplemente se centró en tomar la denominación de una cuenta y concluir ipso

de prevalencia de lo sustancial sobre lo formal ; debido a que e l actuar de la DIAN simplemente se centró en tomar la denominación de una cuenta y concluir ipso facto, que la marcación constituía un servicio, gravado.

3. Indica que l os actos administrativos acusados desconocen arbitrariamente la causal de exoneración consagrada en el parágrafo 2° del artículo 647 del E.T. y condena al contribuyente sin mediar análisis de la diferencia de criterios frente al derecho. Visto lo anterior, en el presente caso la sanción por inexactitud debe ser levantada en favor de Ecopetrol independientemente del resultado que se obtenga en la discusión conceptual y probatoria sobre las glosas propuestas por la DIAN, pues la declaración que s e debate fue presentada con fundamento en hechos completos y cifras veraces y su contenido está soportado, en una interpretación razonable de las leyes tributarlas pertinentes.

Concluye diciendo que resulta claro que el contribuyente está demostrando que su declaración privada es completa y veraz y que existen disparidades con la Administración de Impuestos, pero que est án sustentadas razonablemente en la normatividad vigente, por lo que la aplicación del criterio de exoneración de la sanción por inexactitud es inexorable.

II. SÍNTESIS DE LA CONTESTACIÓN

La DIAN contestó la demanda, oponiéndose a las pretensiones de ésta, de la siguiente manera:

Señala que la reclasificación realizada en los actos administrativos demandados de los ingresos de exentos a gravados, originados en la venta a Sociedades de Comercialización Internacional tiene su fundamento en que la actora no prob ó que

siguiente manera:

Señala que la reclasificación realizada en los actos administrativos demandados de los ingresos de exentos a gravados, originados en la venta a Sociedades de Comercialización Internacional tiene su fundamento en que la actora no prob ó que los bienes objeto de la operación fueran efectivamente exportados, toda vez que el CP fue expedido c on posterioridad al periodo objeto de registro de la venta, contrariando lo dispuesto en las normas reguladoras de la materia según las cuales “la exportación solo se presume cuando ocurrió el momento de recibo de las mercancías y la expedición de los CP”.7

Expediente: No. 25000-23-37-000-2019-00569-00

Demandante: Ecopetrol S.A.

Demandado: UAE DIAN

Menciona que la legislación fiscal dispone que, para acceder al beneficio de la exención con derecho a devolución en la venta de bienes a Sociedades de Comercialización, se deben cumplir unos requisitos sustanciales y formales, sin que le sea permitido obviar alguno de ellos, como erradamente lo pretende la actora.

En este sentido, el artículo 479 del Estatuto Tributario establece que la venta en el país a las sociedades de comercialización internacional, siempre que hayan de ser efectivamente exportados se encuentran exentos del IVA. Así mismo, el artículo 481 del Estatuto Tributario, menciona expresamente los bienes que se encuentran exentos del IVA con derecho a devolución, y el articulo 40 -5 del Decreto 2685 de 1999 preceptúa las obligaciones de la s sociedades de comercialización internacional, y el articulo 40-6 del Decreto 2685 de 1999 regula los beneficios para el proveedor nacional en las ventas a sociedades de comercialización internacional.

1999 preceptúa las obligaciones de la s sociedades de comercialización internacional, y el articulo 40-6 del Decreto 2685 de 1999 regula los beneficios para el proveedor nacional en las ventas a sociedades de comercialización internacional.

Dice que es el legislador señala claramente que se considera exento con derecho a devolución la venta en el país a sociedades de comercialización internacional siempre que hayan de ser efectivamente exportados. En este sentido, el reglamentario al regular los requisitos que debe llenar el proveedor para acceder al beneficio de la exención con derecho a devolución, entra a definir el momento en que se encuentra “efectivamente exportado”, para lo cual advierte que “Se presume que el proveedor efectu ó la exportación desde el momento en que la Sociedad de Comercialización Internacional recibe las mercancías y expide el Certificado al Proveedor", es decir, se trata de dos hechos que son inescindibles y que de no acaecer, no surgirá el nacimiento del derecho para el proveedor.

Resulta evidente que contrario a l o expuesto por la demandante, para acceder al beneficio de la exención previsto en el literal b) del artículo 481 del Estatuto Tributario en la venta a Sociedades de Comercialización debe demostrarse la exportación con la realización de dos hechos simultáneos: la entrega de la mercancía a la SCI y la entrega por parte de éste del CP que se constituye en la prueba idónea de tales operaciones.

Reitera que existe norma especial que dispone la presunción de exportación, al momento en que se efectúa la exportación para efectos de los beneficios al proveedor nacional y así el artículo 40-6 del Decreto 2685 de 1999, establece: "Se presume que el proveedor efectúa la exportación desde el momento en que la Sociedad de

momento en que se efectúa la exportación para efectos de los beneficios al proveedor nacional y así el artículo 40-6 del Decreto 2685 de 1999, establece: "Se presume que el proveedor efectúa la exportación desde el momento en que la Sociedad de Comercialización Internacional recibe las mercancías y expide el Certificado al Proveedor”.

Indica qu e tal presunción es "juris tantum" por lo que permite la producción de pruebas en contrario, y, por tanto, la norma ordena que se da tal presunción siempre y cuando se expida el CP; esto es, de suma importancia, por cuanto implica que la actora tiene la obligación de exigir la expedición del certificado al proveedor, pues de otra manera no puede alegar que la presunción de exportación se configure.

Como la presunción admite prueba en contrario, la DIAN, en desarrollo no solo de su diligencia sino de sus propias facultades legales, orden ó verificar si efectivamente se efectuó la exportación como requisito sine qua non que se debía acreditar, en virtud de lo previsto en los artículos 479 y en el literal b) del artículo 481 del Estatuto Tributario, razón por la cual, realizó verificación en la contabilidad de Ecopetrol y en sus respectivos soportes de orden interno para evidenciar que los CP que soportaron las sumas que originaron los ingresos exentos fueron expedidos8

Expediente: No. 25000-23-37-000-2019-00569-00

Demandante: Ecopetrol S.A.

Demandado: UAE DIAN

con posterioridad al periodo gravable en el que se registraron esas sumas.

Por esta razón, no se vislumbra la pretendida falsa motivación de los actos administrativos demandados en donde se precisa lo explicado anteriormente, frente

Demandado: UAE DIAN

con posterioridad al periodo gravable en el que se registraron esas sumas.

Por esta razón, no se vislumbra la pretendida falsa motivación de los actos administrativos demandados en donde se precisa lo explicado anteriormente, frente a la extemporaneidad en la expedición de los CP que fungen como soporte de los ingresos que fueron registrados por la actora como exentos.

De otra parte, la actora no puede limitarse a señalar que la carga de la expedición de los CP y las consecuencias de su omisión o extemporaneidad son exclusivamente de la sociedad de comercialización internacional, por cuanto la ley contempla la presunción de su exportación si y solo si, se expide el CP una vez se hace entrega de la mercancía y se emite la factura; por tanto, la actora debió actuar con la mayor y debida diligencia en procura de efectivizar en su favor la presunción de exportación y sobre la base de la expedición del CP.

Por otra parte, menciona que la actividad de “marcación de hidrocarburos” es un servicio para efectos del IVA en los términos previstos en el artículo 1° del Decreto 1372 de 1992 y, por ende, se considera hecho generador del impuesto de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 420 del Estatuto Tributario. En ese sentido, cuando la accionante realiza la labor, actividad o trabajo de marcar el combustible está prestando un servicio a la luz de las normas reguladoras del Impuesto sobre las Ventas, sin importar que esa prestación derive de una obligación legal. En efecto, el servicio prestado por Ecopetrol de marcación de combustible se constituye en una labor de hacer.

En los términos del Decreto 1073 del 2015, por el cual se reglamenta la marcación

el servicio prestado por Ecopetrol de marcación de combustible se constituye en una labor de hacer.

En los términos del Decreto 1073 del 2015, por el cual se reglamenta la marcación del combustible líquido derivado del petróleo en los procesos de almacenamiento, manejo, transporte y distribución, la citada actividad implica un "Proceso mediante el cual se agrega al combustible una sustancia química denominada "Marcador", la cual no afecta ninguna de sus propiedades, físicas, químicas ni visuales, ni ninguna de sus especificaciones". Lo anterior evidencia que la labor que desarrolla Ecopetrol, se enmarca dentro de la definición de servicio, por lo que no lo sustrae de su calificación como tal, ni de su relevancia frente al IVA, por ser un servicio gravado.

Tal como como se expresó en los actos administrativos demandados, el servicio como hecho generador del IVA, se co