TA CUN - 25000-23-37-000-2020-00069-00-(20-04-2023)

TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CUNDINAMARCA

SECCIÓN CUARTA - SUBSECCIÓN “B”-

Bogotá, D.C., veinte (20) de abril de dos mil veintitrés (2023).

Magistrada Ponente: Dra. MERY CECILIA MORENO AMAYA

EXPEDIENTE: 25000 23 37000 2020 00069 00

DEMANDANTE: ECOPETROL S.A.

DEMANDADO: DIAN

ASUNTO: IVA BIMESTRE VI AÑO 2014

SENTENCIA ANTICIPADA DE PRIMERA INSTANCIA

La sociedad ECOPETROL S.A. presentó demanda en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contra la Liquidación Oficial de Revisión 312412018000064 del 09 de octubre de 2018 por medio de la cual la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN modificó la declaración del impuesto sobre las ventas por el sexto bimestre del año gravable 2014; y la Resolución 992232019000150 del 9 de octubre de 2019, que resolvió recurso de reconsideración.

I. PARTE ACTORA

DECLARACIONES Y CONDENAS

La parte actora formuló las siguientes pretensiones:

A. Respetuosamente se solicita a la honorable jurisdicción de lo contencioso administrativo, se sirva declarar la nulidad total de las resoluciones demandadas, por medio de las cuales la DIAN determinó oficialmente la declaración de IVA correspondiente al sexto (VI) bimestre del año gravable 2014, disminuyendo el saldo a favor en $ 977.112.000, como resultado de la determinación de un mayor valor por

medio de las cuales la DIAN determinó oficialmente la declaración de IVA correspondiente al sexto (VI) bimestre del año gravable 2014, disminuyendo el saldo a favor en $ 977.112.000, como resultado de la determinación de un mayor valor por concepto de IVA equivalente a $ 488.556.000 y a la impo sición de la sanción por inexactitud que asciende a $488.556.000

B. Como restablecimiento del derecho, se solicita a este Honorable Despacho se sirva declarar la firmeza de la declaración privada de Ecopetrol S.A., correspondiente al IVA del sexto (VI) bimestre del año gravable 2014.

C. Que se declare que no son de cargo de Ecopetrol las costas en que hubieren incurrido la Autoridad Tributaria con relación a la actuación administrativa demandada, ni las de este proceso.

HECHOS

Los supuestos fácticos de la demanda se resumen así:Expediente 25000 2337000 2020 00069 00

ECOPETROL S.A. - DIAN

2

1. El 22 de enero de 2015, encontrándose dentro del término, la sociedad presentó declaración privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al sexto periodo gravable del año 2014. Allí determinó un saldo a favor de

$163.616.955.000

2. El 19 de febrero de 2016, la compañía radicó solicitud de devolución del saldo a favor anteriormente referido. El cual fue compensado según Resolución 6282900533370 del 27 de abril de 2016

3. El 26 de enero de 2018 la DIAN profirió Requerimiento Especial

a favor anteriormente referido. El cual fue compensado según Resolución 6282900533370 del 27 de abril de 2016

3. El 26 de enero de 2018 la DIAN profirió Requerimiento Especial 312382018000009, en el cual propuso modifi car el denuncio privado de la demandante. Acto que fue contestado oportunamente.

4. El 09 de octubre de 2018, la demandada expidió Liquidación Oficial de Revisión 312412018000064, en la cual modificó el saldo a favor en $162.639.843.000.

Contra este acto, la sociedad interpuso recurso de reconsideración

5. El 21 de octubre de 2019 la DIAN notificó la Resolución a través de la cual se confirmó el acto recurrido.

NORMAS VIOLADAS Y CONCEPTO DE VIOLACIÓN

La parte actora invocó como normas violadas:

• Artículos 6, 13, 29, 83, 123, 334, 338 y 363 de la Constitución Política; - Artículo 8 de la Ley 39 de 1987 - Artículos 420, 479, 481, 647, 648, 683 y 742 del Estatuto Tributario - Artículos 4 y 12 del Código de Petróleos - Decreto 1372 de 1992 - Decreto 1503 de 2002 - Decreto 4299 de 2005 - Decreto 1073 de 2005 - Decreto 381 de 2012 - Resolución 82438 de 1998 - Resolución 82439 de 1998 - Circular 034 de 2014 - Circular 035 de 2014Expediente 25000 2337000 2020 00069 00

ECOPETROL S.A. - DIAN

3

• Resolución 82439 de 1998 - Circular 034 de 2014 - Circular 035 de 2014Expediente 25000 2337000 2020 00069 00

ECOPETROL S.A. - DIAN

3 En síntesis, sustentó el concepto de la violación bajo los siguientes cargos:

Nulidad de la actuación administrativa por violación del artículo 420 del ET – la actividad de marcación de hidrocarburos no es un servicio para efectos de IVA, no es una actividad gravada dentro de los supuestos de hecho del impuesto – y los artículos 2 a 13 del Decreto 1073 de 2014 – Ecopetrol realiza la actividad de marcación por mandato expreso del Ministerio de Minas y goza del derecho a recuperar los costos en que incurre para cumplir con dicho mandato.

Explicó que en cabeza de las refinadoras o importadoras está el proceso de marcación del combustible líquido derivado del petróleo, creado para realizar los respectivos controles en la cadena de distribución del mismo. Dijo, que es Ecopetrol el único en el país qu e puede suministrar el marcador (sustancia química que se agrega al combustible) en virtud del contrato de adquisición con la sociedad Dow Chemical; por lo tanto, la tarifa de marcación tiene como finalidad reintegrar los costos y gastos incurridos para su rtir tal proceso, es decir que “ no se reconoce utilidad o ganancia por esa labor”.

Puntualizó que el Ministerio de Minas es el encargado de definir los precios y tarifas de la gasolina, diésel y biocombustibles, y para el caso, nunca se ha considerado que la marcación corresponda a un servicio gravado con IVA. Luego no puede la

de la gasolina, diésel y biocombustibles, y para el caso, nunca se ha considerado que la marcación corresponda a un servicio gravado con IVA. Luego no puede la Administración tributaria desconocer la condición de utilidad pública que recae en la industria del petróleo y gravar una actividad que no tiene fines recaudatorios.

Advirtió que no se puede endilgar un servicio “obligación contractual de hacer” a la obligación que por ley tiene Ecopetrol en marcar el combustible para mitigar los efectos negativos del hurto y contrabando del combustible, pues no existe un vínculo o dependencia labo ral con el Ministerio de Minas y tampoco se obtiene una contraprestación en dinero o en especie, dado que se reintegra el costo asumido por el marcador y no se retribuye la mentada actividad.

Para demostrar lo anterior, adjuntó modelo de costos de la tarifa de marcación y respuesta al derecho de petición, en el que el Ministerio de Minas explicó que la actividad de marcación es la ejecución de un mandato legal y no un acuerdo entre dos partes para dar lugar a considerarse como un servicio.Expediente 25000 2337000 2020 00069 00

ECOPETROL S.A. - DIAN

4 Por lo anterior, señaló que la DIAN no puede reclasificar los ingresos reportados por la recuperación de los costos como ingresos por la prestación de un servicio , más aun cuando se trasgrede el espíritu de justicia del artículo 683 del ET.

Nulidad total de la actuación administrativa por violación de los artículos 647 y 648 del ET al no presentarse el supuesto de hecho que genera la irregularidad sancionable – Los actos administrativos acusados desconocen

Nulidad total de la actuación administrativa por violación de los artículos 647 y 648 del ET al no presentarse el supuesto de hecho que genera la irregularidad sancionable – Los actos administrativos acusados desconocen arbitrariamente la causal de exoneración consagrada en el parágrafo 2 del artículo 647 del ET y condena al contribuyente sin mediar análisis de la diferencia de criterios frente al derecho aplicable.

Consideró que, en el caso existe una diferencia de criterios entre la autoridad tributaria y el contribuyente, antes que una omisión fraudulenta y malintencionada por parte de la compañía ; por lo tanto, no se cumplen los presupuestos para la procedencia de la sanción por inexactitud.

II. PARTE DEMANDADA

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La DIAN se opuso a las pretensiones de la parte actora, por los siguientes argumentos:

LA ACTIVIDAD DE MARCACIÓN DEL COMBUSTIBLE ES UN SERVICIO Y, AL

NO ESTAR EXCLUIDO EXPRESAMENTE, GENERA EL IMPUESTO SOBRE LAS

VENTAS.

Explicó que la marcación consiste en agregar al combustible una sustancia química denominada "Marcador", la cual no afecta ninguna de sus propiedades, físicas, químicas ni visuales, ni ninguna de sus especificaciones. Así las cosas refirió que la actividad de marcación de combustible se constituye en una labor de hacer, y por tanto se enmarca en la definición de servicio que señala el artículo 1.3.1.2.1 del DUR1625 de 2016 independientemente que dicha prestación se derive de una obligación legal, y al no estar expresamente excluido, se causa el impuesto sobre

tanto se enmarca en la definición de servicio que señala el artículo 1.3.1.2.1 del DUR1625 de 2016 independientemente que dicha prestación se derive de una obligación legal, y al no estar expresamente excluido, se causa el impuesto sobre las ventas, según lo regula el artículo 468 del Estatuto Tributario.

Señalo que si se da la presencia de dos partes, por cuanto:

[U]na que contrata la actividad y otra que la desarrolla. En este caso Ecopetrol S.A., es la persona jurídica que presta el servicio de marcación de combustibles, actividad solicitada mediante mandato legal por parte del Ministerio de Minas y Energía deExpediente 25000 2337000 2020 00069 00

ECOPETROL S.A. - DIAN

5 acuerdo con lo establecido con el Decreto 1503 de 2002 y sus mo dificaciones Decreto 3563 de 2003 (Hoy Decreto 1073 de 2015), actividad que puede ser susceptible de ser subcontratada

Adicional a esto, sustentó que el consumidor adquiriente sí paga por el servicio de marcación, como quiera que dentro del precio del combustible se liquida dicho componente. Por tanto, el reconocimiento que hace el Estado dentro de la estructura de precios del combustible no desnaturaliza la existencia de la contraprestación, por el contrario, es la recuperación de los costos lo que la reconoce. A modo de ejemplo, señaló que no es lógico desgravar de IVA por el hecho de vender un producto al precio del costo.

LA SANCIÓN POR INEXACTITUD IMPUESTA ES LEGAL POR HABERSE

IMPUESTO ANTE LA CONCURRENCIA DE LOS HECHOS SANCIONABLES

CONSAGRADOS EN EL ARTÍCULO 647 DEL ET

precio del costo.

LA SANCIÓN POR INEXACTITUD IMPUESTA ES LEGAL POR HABERSE

IMPUESTO ANTE LA CONCURRENCIA DE LOS HECHOS SANCIONABLES

CONSAGRADOS EN EL ARTÍCULO 647 DEL ET

Señaló que con el denuncio privado la sociedad omitió ingresos gravados e incluyó datos inequívocos, por lo tanto sí se configuró el hecho sancionable, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 647 del ET.

IV. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

En la oportunidad procesal, la parte demandante presentó memorial de alegaciones en el cual reiteró la argumentación del libelo, y providencias expedidas en casos análogos por lo que deber ser aplicado como precedente horizontal.

De otro lado , la parte demandada insistió en los argumentos dados en la constatación de la demanda.

V. MINISTERIO PÚBLICO

El Ministerio Público no se pronunció en esta oportunidad.

VI. CONSIDERACIONES

1. COMPETENCIA

La Sala, al no encontrar causal alguna que invalide la actuación hasta aquí surtida, procede a decidir lo que en derecho corresponda, en primera instancia, en atenciónExpediente 25000 2337000 2020 00069 00

ECOPETROL S.A. - DIAN

6 a lo establecido en el artículo 18 de la Ley 446 de 1998, el artículo 115 de la Ley 1395 de 2010 y el artículo 187 de la Ley 1437 de 2011.

2. PROBLEMA JURÍDICO

La litis se centra en examinar la legalidad de los actos a través del cual la DIAN modificó la declaración del impuesto sobre las ventas del sexto bimestre del año

2. PROBLEMA JURÍDICO

La litis se centra en examinar la legalidad de los actos a través del cual la DIAN modificó la declaración del impuesto sobre las ventas del sexto bimestre del año gravable 2014 de la sociedad ECOPETROL. A través de auto del 13 de septiembre de 2022, el Despacho sustanciador determinó la fijación del litigio en los siguientes términos:

• Desconocimiento de las normas en que debería fundarse, por (i) indebida aplicación del artículo 420 del E.T. por considerar que la marcación de hidrocarburos es un servicio gravado con IVA, (ii) imponer la sanción por inexactitud en indebida aplicación de los artículos 647 y 648 del E.T.

3. ACERVO PROBATORIO

De las pruebas obrantes en el expediente, la Sala encuentra acreditado lo siguiente:

3.1. El 22 de enero de 2016 , ECOPETROL S.A. presentó declaración inicial del impuesto sobre las ventas del sexto bimestre del año 2014 mediante formulario 3001607958264, en el cual liquidó como saldo a favor la suma de $163.616.955.000

3.2. El 28 de enero de 2018 la DIAN profirió Requerimiento Especial 312382018000009 a la compañía por la declaración del impuesto sobre las ventas del sexto bimestre del año gravable 2014, modificando los renglones de: ingresos por operaciones gravadas a la tarifa general, ingresos por operaciones excluidas, impuesto a la tarifa general, saldo a favor del periodo y sanciones

3.3. A través de radicado 0 01033 del 15 de febrero de 2018 la sociedad

operaciones excluidas, impuesto a la tarifa general, saldo a favor del periodo y sanciones

3.3. A través de radicado 0 01033 del 15 de febrero de 2018 la sociedad demandante dio respuesta al Requerimiento Especial, argumentando los mismos cargos que en el libelo de este proceso judicial.

3.4. El 09 de octubre de 2018 la DIAN expidió Liquidación Oficial de Revisión 312412018000064, con la cual modificó la declaración del impuesto sobreExpediente 25000 2337000 2020 00069 00

ECOPETROL S.A. - DIAN

7 las ventas del sexto bimestre del año gravable 2014, en los siguientes aspectos:

L. PRIVADA L. OFICIAL INGRESOS BRUTOS POR OPERACIONES GRAVADAS $ 1.244.821.191.000 $ 1.247.874.664.000

INGRESOS BRUTOS POR OPERACIONES EXCLUIDAS $ 2.556.850.295.000 $ 2.553.796.822.000

IMPUESTO GENERADO A LA TARIFA GENERAL $ 199.159.785.000 $ 199.648.341.000

SALDO A FAVOR DEL PERIODO FISCAL $ 163.311.170.000 $ 162.639.843.000

SANCIONES $ - $ 488.556.000

TOTAL SALDO A FAVOR $ 163.616.555.000 $ 162.639.843.000

3.5. El 05 de diciembre de 2018, la sociedad demandante interpuso recurso de reconsideración a través del radicado 00E2018902314, insistiendo en los argumentos ya esbozados.

3.5. El 05 de diciembre de 2018, la sociedad demandante interpuso recurso de reconsideración a través del radicado 00E2018902314, insistiendo en los argumentos ya esbozados.

3.6. El 09 de octubre de 2019 la DIAN expidió la Resolución 992232019000150 con la cual resolvió el recurso de reconsideración interpuesto, en el sentido de c onfirmar la liquidación oficial . Esta Resolución se notificó de manera personal el 14 de junio de 2019.

4. RÉGIMEN JURÍDICO

4.1. MARCACIÓN DE HIDROCARBUROS

En razón a que la comercialización de combustibles de origen ilícito generó grandes pérdidas fiscales, problemas de seguridad y salubridad, y daños al sector productivo formal; a través del Decreto 1503 de 2002 (Posteriormente recopilado en el Decreto Único Reglamentario del sector Administrativo de Minas y Energía) , el Gobierno reglamentó la marcación de los combustibles líquidos derivados del petróleo en los procesos de almacenamiento, manejo, transporte y distribución, con el fin de implantar un mecanismo de control “para que el Ministerio de Minas y Energía y las demás autoridades competentes, cuenten con los instrumentos normativos idóneos para prevenir y controlar las situaciones que propician las actividades ilícitas antes mencionadas”. En esta reglamentación se dispuso:

ARTÍCULO 1. Para los efectos del presente decreto se tendrán en cuenta las siguientes definiciones: (…)

3. Marcador. Sustancia química que permite obtener información sobre la procedencia del combustible.Expediente 25000 2337000 2020 00069 00

definiciones: (…)

3. Marcador. Sustancia química que permite obtener información sobre la procedencia del combustible.Expediente 25000 2337000 2020 00069 00

ECOPETROL S.A. - DIAN

8 La aplicación de marcadores en los combustibles puede ser utilizada para propósitos de diferenciar calidades, mezclas, combustibles, extraídos ilícitamente de los poliductos y para controlar evasión de impuestos y adulteración de combustibles, entre otros.

4. Marcación. Proceso mediante el cual se agrega al combustible una sustancia química denominada "marcador", la cual no afecta ninguna de sus propiedades físicas, químicas ni visuales, ni ninguna de sus especificaciones. (...) ARTÍCULO 3. Será responsabilidad de Ecopetrol determinar el procedimiento de "marcación" y el "marcador" que se utilizará en todo el país, así como los procedimientos de "detección".

ARTÍCULO 4. Será responsabilidad de Ecopetrol y de los importadores o refinadores locales, marcar toda la gasolina y el ACPM, ya sean importados o producidos en Colombia, ciñéndose estrictamente al procedimiento y al "marca dor", de conformidad con el presente decreto.

ARTÍCULO 5. Ecopetrol podrá contratar la "marcación" con terceros de comprobada idoneidad técnica. Sin embargo, mantendrá la responsabilidad en los casos en que le corresponda por la adecuada realización de dicho procedimiento.

ARTÍCULO 6. Ecopetrol deberá realizar la adición del "marcador" en los puntos de entrega física del producto del poliducto a las plantas de abastecimiento de los

corresponda por la adecuada realización de dicho procedimiento.

ARTÍCULO 6. Ecopetrol deberá realizar la adición del "marcador" en los puntos de entrega física del producto del poliducto a las plantas de abastecimiento de los distribuidores mayoristas y, en los muelles y llenaderos de refinería, e n las ventas realizadas a distribuidores mayoristas, minoristas y grandes consumidores.

ARTÍCULO 7. Los importadores o refinadores locales adicionarán el marcador que suministre Ecopetrol, en el punto de venta a los distribuidores mayoristas o minoristas y a grandes consumidores.

ARTÍCULO 8. Ecopetrol, deberá seleccionar el "marcador" más conveniente desde el punto de vista técnico y tomará todas las precauciones manteniendo los controles necesarios para garantizar la seguridad y exclusividad del marcador, e igualmente, podrá variar las características del mismo cuando lo estime necesario.

ARTÍCULO 9. El Ministerio de Minas y Energía reconocerá dentro de la estructura de precios de los combustibles un componente dedicado a la "marcación" y "detección" de los mismos, de tal forma que le permita a Ecopetrol, a los refinadores locales y a los importadores, cumplir con las obligaciones establecidas en el presente decreto. (Énfasis de la Sala)

De lo expuesto se tiene que la marcación es el proceso a través del cual Ecopetrol, refinadores locales, o importadores agregan al combustible (gasolina o ACPM) una sustancia química que permite identificar y controlar los hidrocarburos que se comercializan en el país. Siendo responsabilidad de Ecopetrol definir el marcador y el procedimiento técnico para su utilización.

sustancia química que permite identificar y controlar los hidrocarburos que se comercializan en el país. Siendo responsabilidad de Ecopetrol definir el marcador y el procedimiento técnico para su utilización.

Por este proceso, el Ministerio de Minas debe reconocer un componente con el que se permita a Ecopetrol, refinadores locales, o importadores cumplir con la obligación regulada por el Gobierno. Así para la fecha, con Resolución 91865 de 2012 el Ministerio de Minas y Energía incluyó dentro de la estructura de precios del combustible “el rubro correspondiente a la tarifa de marcación de los combustibles que se reconoce a favor de Ecopetrol S. A.”Expediente 25000 2337000 2020 00069 00

ECOPETROL S.A. - DIAN

9

5 ANÁLISIS DEL CASO

En el caso bajo estudio, la Sala procede a analizar los problemas jurídicos esbozados con fundamento en los cargos de violación expuestos en el libelo; los cuales por metodología se resolverán así:

• Marcación de hidrocarburos – operación excluida

En los actos acusados, la DIAN reclasificó la suma de $ 3.053.473.000 registrados como ingresos por operaciones excluidas a ingresos por operaciones gravadas con tarifa general, toda vez que la actividad de marcación de hidrocarburos se considera un servicio que por expresa disposición de la ley no se encuentra exento o excluido.

Entonces, en el caso debe definirse si la marcación de hidrocarburos, acto a través del cual se agrega una sustancia al combustible para su control y verificación, constituye realmente un servicio o no.

Entonces, en el caso debe definirse si la marcación de hidrocarburos, acto a través del cual se agrega una sustancia al combustible para su control y verificación, constituye realmente un servicio o no.

Para esto, d ebe partirse del hecho que desde el Dec reto Ley de 435 de 1971 se gravó con el impuesto sobre las ventas a la prestación de ciertos servicios1, luego a través de la Ley 6 de 1992 se eliminó el régimen selectivo a los servicios y en su lugar estableció como regla general la causación del IVA en la prestación de servicios salvo los casos taxativamente previstos en el ordenamiento tributario, así:

ARTÍCULO 420. HECHOS SOBRE LOS QUE RECAE EL IMPUESTO . El

impuesto a las ventas se aplicará sobre:

(…)

b) La prestación de servicios en el territorio nacional;

Al respecto, el Decreto 1372 de 1992, dispuso:

ARTÍCULO 1. DEFINICIÓN DE SERVICIO PARA EFECTOS DEL IVA . Para los efectos del impuesto sobre las ventas se considera servicio toda actividad, labor o trabajo prestado por una persona nat ural o jurídica, o por una sociedad de hecho, sin relación laboral con quien contrata la ejecución, que se concreta en una obligación de hacer, sin importar que en la misma predomine el factor material o intelectual, y que genera una contraprestación en di nero o en especie, independientemente de su denominación o forma de remuneración.

1 La primera norma estableció el gravamen sobre los servicios específicamente los de reparación, reconstrucción, reencauche y en general rehabilitación de bienes para su uso mediante reincorporación de

denominación o forma de remuneración.

1 La primera norma estableció el gravamen sobre los servicios específicamente los de reparación, reconstrucción, reencauche y en general rehabilitación de bienes para su uso mediante reincorporación de repuestos, así como los servicios intermedios de la producción.Expediente 25000 2337000 2020 00069 00

ECOPETROL S.A. - DIAN

10 Desde antaño la jurisprudencia2 ha referido que por servicio deber entenderse:

De acuerdo con la anterior definición, el servicio se concreta en una obligación de hacer, esto es, una prestación cuyo objeto es la realización de actos positivos, diferentes de la transferencia de la propiedad de algún bien o de las obligaciones de dar.

Esta actividad, labor o trabajo debe ser realizada por una persona natural, jurídic a o una sociedad de hecho en favor de un tercero, en consecuencia, en aquellas labores desarrolladas por una persona para sí misma, no se entiende prestado un servicio para efectos del impuesto sobre las ventas.

Quien desarrolla la actividad no debe tener una relación de dependencia laboral con quien contrata la ejecución, lo cual implica que la labor prestada por el trabajador a su empleador, bajo su dependencia y subordinación, y mediante una remuneración denominada salario; no constituye un servicio obj eto del IVA. 3 Por lo tanto, los contratos laborales están excluidos del Impuesto.

Por último, para que se entienda prestado un servicio, debe existir una contraprestación en dinero o en especie, independientemente de su denominación o forma de pago. En consecuencia, si se trata de una actividad prestada en forma gratuita, no se causa impuesto sobre las ventas.

Así las cosas, la ejecución de cualquier actividad, independientemente que

en dinero o en especie, independientemente de su denominación o forma de pago. En consecuencia, si se trata de una actividad prestada en forma gratuita, no se causa impuesto sobre las ventas.

Así las cosas, la ejecución de cualquier actividad, independientemente que predomine el factor material o intelectual, pactada entre al menos dos partes y que genere una contraprestación debe ser considerada como un servicio, gravado con el impuesto sobre las ventas a tarifa general.

Al respecto, esta Subsección4 ya se ha pronunciado sobre el tema, en los siguientes términos:

Determinados los dos puntos de vista materia de la controversia, resulta menester analizar la labor desarrollada por ECOPETROL de marcación de combustibles, con el fin de establecer si esta comprende un servicio para efectos del impuesto sobre las ventas a la luz de los requisitos que la ley y la jurisprudencia han previsto para la configuración del hecho generador, en los términos explicados en párrafos anteriores:

• Obligación de hacer entendida como la realización de actos positivos realizada por una persona natural, jurídica o una sociedad de hecho en favor de un tercero

En este caso la parte actora es la persona jurídica que presta el servicio de marcación de combustible, actividad solicitada mediante mandato legal por parte del MINISTERIO DE MINAS Y ENERGÍA de acuerdo con lo establecido en el Decreto 1503 de 2002, compilado en el Decreto 1073 de 2014, lo cual es desarrollado, no a favor propio, sino con el propósito social de prevenir y controlar las situaciones que propicien las actividades ilícitas entorno a la comercialización y distribución del combustible.

De esta forma, la obligación de hacer corresponde a la orden legal mediante la cual

con el propósito social de prevenir y controlar las situaciones que propicien las actividades ilícitas entorno a la comercialización y distribución del combustible.

De esta forma, la obligación de hacer corresponde a la orden legal mediante la cual ECOPETROL es responsable de la marcación de toda la gasolina y ACPM. En otras

2 Consejo de Estado Sección Cuarta. Sentencia del 13 de noviembre de 2003. CP. Ligia Lopéz. Exp. 13646 3 El contrato de trabajo es definido por el artículo 22 del Código Sus tantivo del Trabajo como “aquél por el cual una persona natural se obliga a prestar un servicio personal a otra persona natural o jurídica, bajo la continuada dependencia o subordinación de la segunda y mediante remuneración. 2. Quien presta el servicio se denomina trabajador, quien lo recibe y remunera, patrono, y la remuneración, cualquiera que sea su forma, salario.” 4 Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección Cuarta Subsección B. Sentencia del 27 de agosto de 2021. MP Nelly Yolanda Villamizar. Exp. 25000-23-37-000-2018-00599-00Expediente 25000 2337000 2020 00069 00

ECOPETROL S.A. - DIAN

11 palabras, de acuerdo con el mandato legal ECOPETROL debe prestar su colaboración para evitar el acaparamiento, especulación, hurto y/o adulteración de los productos en cuanto a la calidad y cantidad, toda vez que cuenta con los laboratorios y los medios para adelantar esa labor.

(…)

De lo anterior se desprende que el procedimiento de marcación se encu adra como la actividad, labor o trabajo a que se refiere el artículo 1º del Decreto 1372 de 1992, toda

para adelantar esa labor.

(…)

De lo anterior se desprende que el procedimiento de marcación se encu adra como la actividad, labor o trabajo a que se refiere el artículo 1º del Decreto 1372 de 1992, toda vez que deviene de una obligación legal de hacer, pues téngase en cuenta que el contrato entre las partes no es el único mecanismo del cual pueden surgir obligaciones, comoquiera que en virtud de lo consagrado en el artículo 1494 del Código Civil, también la ley es fuente de obligaciones, interpretación que desvirtúa el argumento de ECOPETROL al señalar que no se configura este requisito al no existir acr eedor y deudor.

Cabe precisar que no es ajeno al ordenamiento jurídico la existencia de servicios gravados con IVA que se prestan por mandato legal, verbigracia los servicios notariales, que por expresa disposición legal causan el impuesto sobre las ventas4.

• No debe tener una relación de dependencia laboral con quien contrata la ejecución

Como se dijo, la prestación de la actividad de marcación corresponde a ECOPETROL en virtud de un mandato legal, motivo por el cual se recaba que no existe una relación laboral o subordinación con quien demanda la prestación del proceso de marcación, que en el caso concreto es el Estado colombiano.

• Debe existir una contraprestación en dinero o en especie, independientemente de la forma de remuneración o la denominación que a ella se le otorgue

Para el caso que nos ocupa, la forma de remuneración está claramente establecida en el Decreto 1503 de 2002, en el que el MINISTERIO DE MINAS Y ENERGÍA indica que “…reconocerá dentro de la estructura de precios de los c ombustibles un

el Decreto 1503 de 2002, en el que el MINISTERIO DE MINAS Y ENERGÍA indica que “…reconocerá dentro de la estructura de precios de los c ombustibles un componente dedicado a la marcación y detección de los mismos, de tal forma que le permita a ECOPETROL, a los refinadores locales y a los importadores cumplir con las obligaciones establecidas”.

Como se aprecia, la actividad desarrollada por ECOPETROL es una labor remunerada encargada por el MINISTERIO, cuya contraprestación corresponde al reconocimiento que hace el Estado dentro de la estructura de precios de los combustibles.

(…)

Hecha esta salvedad, el tribunal determina que la tarifa de marcación por constituir un elemento integrante en la estructura de precios de los combustibles, permite concluir que existe una contraprestación o remuneración por la prestación de la labor legal encomendada a ECOPETROL, habida consideración que una proporción del precio pagado por el consumidor final del combustible legal está destinado a remunerar los costos incurridos y los esfuerzos técnicos desplegados por la sociedad actora para poder adelantar la actividad de marcación, lo cual representa un valor agregado al producto, pues destacase que el beneficio de la marcación lo percibe el consumidor final frente a cada galón d