TA CUN - 11890-(17-09-1998)

IIPU.S'1) AL CONSUMO DE CERVEZA__ - Regulaci6n legal / IMPUESTO AL CO,_ TU DE CERVEZA IMPORTADA- .ilidad solidaria / IMPUESTO AL CONSUMO 001

DE CERVEZA - Base gravable / • AL CONSUMO DE CERVEZA - Valor de facturaci6n / EMPLAZAMMM PARA •

TRIBUNAL ADMINISTRA TIVO DE CUNDINAMARCA

SECCION CUARTA

SANTA FE DE BOGOTA D. C. Septiembre diez y siete (17) de mil novecientos noventa y ocho. (1.998)

MAGISTRADO PONENTE: DOCTOR NELSON ZULUAGA RAMÍREZ

pEPUBLICA DE COLOMVt

REF. EXPEDIENTE No. 11.890 Relator;.

ASUNTO: IMPUESTO AL CONSUMO

DEMANDANTE: JHON RESTREPO Y CIA. DE BOGOTA LTDATr'bunalAdministrativo SENTENCIA de Cundinamarca 19 OCT, igq,q La sociedad JOHN RESTREPO & COMPAÑÍA DE BOGOTA LTDA, obrando a través de apoderada y en ejercicio de la acción prevista en el articulo 85 del C. C.A. solicita que previos los trámites legales se declare la nulidad del acto administrativo de liquidación del impuesto al consumo de cervezas a su cargo por los periodos correspondientes a los meses de noviembre y diciembre de 1.992, a saber, requerimiento especial No. 00084 de febrero 6 de 1.995, liquidación de revisión No. 00084 de agosto 4 de 1.995 y resolución No. 00123 de agosto 22 del mismo año y como restablecimiento del derecho se declare que la demandante no tiene la calidad de sujeto pasivo en la relación tributaria

00084 de agosto 4 de 1.995 y resolución No. 00123 de agosto 22 del mismo año y como restablecimiento del derecho se declare que la demandante no tiene la calidad de sujeto pasivo en la relación tributaria sustancial y subsidiariamente que al declararse la nulidad de liquidación del impuesto por los periodos señalados se elimine la sanción por inexactitud. La petición se fundamenta en los hechos que a continuación se sintetizan:

1. La sociedad actora presentó relaciones de ventas de cerveza extranjera, que no declaraciones, por los meses referidos, ordenándoseEXPEDIENTE No. 11.890 2 la práctica de inspección tributaria por el impuesto al consumo de cerveza por dichos periodos, la que se inició el 8 de febrero de 1.984.

2. El día 30 de enero de 1.995 produjeron los funcionarios acta de inspección tributaria, la que no fue dada a conocer a la interesada "en esa fecha, ni concurrentemente con el requerimiento especial ". acto este que se produjo, bajo el No. 0004 del 6 de febrero del mismo año "proponiendo la modificación de la base gravable sobre la cual sufragó el impuesto al consumo, consistente tal modificación en incluir en la misma el valor del envase ", proponiéndose así mismo sanción por inexactitud.

Desatendiendo los planteamientos expuestos en la respuesta al requerimiento especial, practicó la División de Impuestos de Santafé de Bogotá la liquidación de revisión acusada en los términos plasmados en el acto previo, interponiendo la contribuyente recurso de reconsideración, que se decidió mediante la resolución No.00123 de

Bogotá la liquidación de revisión acusada en los términos plasmados en el acto previo, interponiendo la contribuyente recurso de reconsideración, que se decidió mediante la resolución No.00123 de agosto 22 de 1.996 confirmando íntegramente la liquidación impugnada, con lo cual se agotó la vía gubernativa. Como normas violadas se citan los artículos 13, 29 y 123 de la Carta, 30 del C.C.A. 683, 685, 782 Y 647 del E. T, 153 del decreto 1222 de 1.986, 44 de la ley 10 de 1.990, 1° y 2° del E. T, 338 de la Constitución Política, 154 y 155 del decreto 1222 citado, 40 del decreto 190 de 1.969 y 24 del decreto 190 de 1.969. Se desarrolla el concepto de la violación. Se constituyó en parte impugnadora la Administración de Impuestos mediante apoderada consignando su posición en escrito visible a folios 96 y siguientes, efectuando el análisis de los cargos incoados, para concluir que deben negarse las súplicas de la demanda y mantenerse incólumes los actos administrativos demandados.EXPEDIENTE No. 11.890 3 Presentaron alegato de conclusión en su orden parte actora e impugnadora en escritos visibles a folio 189 y s.s. reiterando sus planteamientos iniciales. El ministerio Público presentó escrito remitiéndose al concepto rendido dentro del proceso 12.113, en un "caso similar".

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Profirió la División de Impuestos Grandes Contribuyentes de Santafé de

El ministerio Público presentó escrito remitiéndose al concepto rendido dentro del proceso 12.113, en un "caso similar". CONSIDERACIONES DE LA SALA Profirió la División de Impuestos Grandes Contribuyentes de Santafé de Bogotá el requerimiento especial No. 0004 del 6 de febrero de 1.995, dirigido a MON RESTREPO Y CIA LTDA proponiendo modificar "sus declaraciones privadas de liquidación del impuesto al consumo de cerveza importada correspondiente a los meses noviembre y diciembree de 1.992 presentadas a la Secretaría de Hacienda Departamental de Santander relacionándose una serie de diligencias previas, entre las cuales cabe destacar el acta de inspección tributaria iniciada el 8 de febrero de 1.994 y el acta de inspección tributaria de enero 30 de ¡.995. Se hace constar en este documento, entre otros aspectos que el contribuyente "le compra cerveza extranjera marca HEINEKEN a MON RESTREPO Y CIA DE MEDELLIN LTDA. NIT 890.900.250, quien es vinculado económico y se encuentra registrado como importador en el INCOMEX". Se concluye en el acto en estudio que de acuerdo con los elementos de juicio recopilados se acreditó que la sociedad investigada determinó un menor valor apagar por concepto de impuesto al consumo de la cerveza al tomar como base gravable el costo del liquido, excluyéndose la parte correspondiente al envase y en consecuencia se propone la correspondiente adición, con el consiguiente mayor valor impositivo y determinación de sanción por inexactitud.EXPEDIENTE No. 11.890 4 La liquidación de revisión practicada posteriormente, al acoger en su

consecuencia se propone la correspondiente adición, con el consiguiente mayor valor impositivo y determinación de sanción por inexactitud.EXPEDIENTE No. 11.890 4 La liquidación de revisión practicada posteriormente, al acoger en su integridad las bases del requerimiento especial, se fundamentó, entre otras, en los siguientes artículos del decreto 1222 de 1.996 que reglamenta el impuesto al consumo: "art. 152 : El impuesto sobre el consumo de cerveza de producción nacional se causa en el momento en que el artículo sea entregado por el productor de cervezas para su distribución o venta en el país." "art. 153 : Son responsables del pago del gravamen de que trata el presente decreto las empresas productoras de cerveza y solidariamente con ellas, los distribuidores del producto." (Compilado en el art. 445 del Estatuto Tributario.) ". Al desarrollar el actor los cargos esgrimidos contra los actos administrativos acusados, divide aquellos en tres capítulos, a saber: 1. Nulidad de la operación administrativa; 2. Falta de precisión en la base gravable; 3. Sanción por inexactitud. El título primero se subdivide en tres cargos : ilegitimidad en el sujeto pasivo, falta de emplazamiento para corregir y falta de traslado del acto. En esta Sala cursó el proceso 12.114 adelantado entre las mismas partes y referente a la misma cuestión de hecho y de derecho cuyo objeto era la declaratoria de nulidad de resoluciones de revisión liquidatorias del impuesto al consumo de cervezas por los periodos enero a diciembre de 1.993, proceso que culminó en sentencia de agosto 13 del año en curso.

objeto era la declaratoria de nulidad de resoluciones de revisión liquidatorias del impuesto al consumo de cervezas por los periodos enero a diciembre de 1.993, proceso que culminó en sentencia de agosto 13 del año en curso. Como quiera que en el aludido proceso se invocaron las mismas normas violadas e idéntico concepto de la violación, reitera la Sala en esta oportunidad lo allí decidido, para lo cual se transcribirá la parte pertinente de la providencia en cuestión y con fundamento en lasEXPEDIENTE No. 11.890 5 razones que en esa ocasión se expusieron, se decidirá la presente litis. Dijo la Sala en la sentencia aludida: "El cargo primero se refiere al aspecto de fondo de la cuestión y para sustentarlo invoca en primer término el accionante el ya transcrito artículo 153 del decreto 1222 de 1.986, anotando al respecto . "La incorporación de esta norma al artículo 445 del E. T., contrario a lo que parece afirmar en la providencia en comento debe entenderse solo en cuanto concierne el impuesto a las ventas, más no el de consumo, ya que las normas que lo regulan no fueron compiladas en el Estatuto Tributario, lo que de por sí creó ya una dificultad en el manejo del impuesto al consumo, dada la simbiosis de este con el 1. VA, creado por el D.L. 1665/66 ". Agrega que el articulo 44 de la ley 10 de 1.990 que sustituyó al 152 del decreto 1222 de 1.986 establece que el impuesto sobre el consumo de cervezas de producción nacional, se causa en el momento en que el artículo sea entregado por el productor de cerveza

sustituyó al 152 del decreto 1222 de 1.986 establece que el impuesto sobre el consumo de cervezas de producción nacional, se causa en el momento en que el artículo sea entregado por el productor de cerveza para su distribución o venta en el país. De esta norma y la anterior, deduce el actor que "el sujeto pasivo o responsable directo es el productor; que el hecho generador está constituido por la entrega del producto por parte de este para su distribución o venta en el país, y que el distribuidor solo tiene la calidad de responsable solidario por el pago de impuesto ". Trae luego a cuento el demandante el artículo 75 de la ley 49 de 1.990 que prescribe que "Las cervezas importadas tendrán el mismo tratamiento que las de producción nacional, respecto de los impuestos al consumo y sobre las ventas ", de lo cual infiere "una equivalencia entre el productor y el importador, para efectos de identificar el sujeto pasivo del impuesto al consumo del 1. VA. ", por lo cual, agrega "el sujeto pasivo de la relación tributaria que se trata de entrabar en el caso que nos ocupa , no es ni puede ser mi poderdante, teniendo este solamente la calidad de deudor solidario por el pago del gravamen, según lo dispone el art. 153 transcrito ". Se concluye el cargo con el párrafo que se transcribe : "A mi poderdante únicamente le cabe responsabilidad como deudor solidario por el pago de la obligación que se establezca en cabeza del sujeto pasivo o responsable directo, responsabilidad que solo puede hacerse efectiva una vez en firme el acto administrativo de liquidación de la misma. Todo sin perjuicio de que en tal calidad se le deba citar como tercero interesado durante el proceso de determinación de la obligación

pasivo o responsable directo, responsabilidad que solo puede hacerse efectiva una vez en firme el acto administrativo de liquidación de la misma. Todo sin perjuicio de que en tal calidad se le deba citar como tercero interesado durante el proceso de determinación de la obligación sustancial a cargo de aquel, en los términos del art. 3, Incisos 7 y 8 del C.C.A. ". Se sugiere en la primera parte del cargo que la norma contenida en el artículo 153 del decreto 1222 de 1.986, incorporada como lo anotan las partes en este proceso, en el artículo 445 del E. T., no sería aplicable alEXPEDIENTE No. 11.890 6 caso de autos, por cuanto las disposiciones relativas al impuesto al consumo no se encuentran compiladas en el decreto 624 de 1.989 o Estatuto Tributario. Tal apreciación es equivocada, por cuanto el artículo l del decreto en cuestión advierte en forma por demás categórica e inequívoca, que el Estatuto en estudio regula "los impuestos administrados por la dirección general de impuestos Nacionales" .Basta la anterior consideración para concluir sin lugar a dudas, que la norma en estudio es en todo aplicable al impuesto al consumo de cerveza determinado en la liquidación de revisión No. 0013 de 9 de febrero de 1.986. En la continuación del cargo, el actor asume su carácter de deudor solidario en el pago del gravamen de que se trata, dada su condición comprobada y admitida de distribuidor del producto. Como antes se vio, insiste repetidamente el demandante que "solamente" ostenta la calidad de deudor solidario, como sí ello constituyera un factor

comprobada y admitida de distribuidor del producto. Como antes se vio, insiste repetidamente el demandante que "solamente" ostenta la calidad de deudor solidario, como sí ello constituyera un factor atenuante de su responsabilidad en la obligación de pago del impuesto, para concluir que tal responsabilidad "solo puede hacerse efectiva una vez en firme el acto administrativo de liquidación de la misma". Si lo que quiere indicar el demandante es que primero debe perseguirse la obligación en cabeza del productor de la cerveza y en forma subsidiaria o accesoria, o posterior, en cabeza del distribuidor tal apreciación es jurídicamente errada. El contenido del artículo 1.571 del Código Civil es suficientemente claro e imperativo al estatuir : "El acreedor podrá dirigirse contra todos los deudores solidarios conjuntamente, o contra cualquiera de ellos a su arbitrio, sin que por este pueda oponérsele el beneficio de división ". El carácter distintivo de la obligación solidaria, es pues el de que, cualquiera de los deudores, a escogencia del acreedor, es obligado al pago directo e inmediato de la totalidad de la deuda, quedándole en tal evento únicamente la opción de exigir a cada uno de los restantes codeudores el pago de "la parte o cuota que tenga este codeudor en la deuda ", tal como lo prevé la parte final del inciso primero del articulo 1579 ibídem. Al emprender el impugnador la refutación dél cargo, invoca justamente el articulo 445 del E. T, de acuerdo con el cual "son responsables del pago del gravamen en la venta de cerveza, las empresas productoras y solidariamente con ellas, los distribuidores del producto ", para concluir

el articulo 445 del E. T, de acuerdo con el cual "son responsables del pago del gravamen en la venta de cerveza, las empresas productoras y solidariamente con ellas, los distribuidores del producto ", para concluir que "de tal suerte y por efectos de la solidaridad, la administración puede exigir individualmente el cumplimiento de la obligación a cualquiera de los sujetos vinculados, con mayor razón cuando la norma no ¡imita la responsabilidad en cabeza exclusiva del productor". No prospera en consecuencia este primer cargo sobre "ilegitimidad en el sujeto pasivo ".EXPEDIENTE No. 11.890 7 El segundo cargo alude como ya se anotó a la 'falta de emplazamiento para corregir ' afirmando el actor que si la administración tenía el convencimiento de que a la empresa que defiende podía endilgarle la calidad que se viene discutiendo ha tenido que emplazarla previamente para que corrigiera "sus declaraciones ", cosa que no se dio en el caso en estudio, invocando para sustentar el cargo el articulo 685 de la obra en estudio que dispone en lo pertinente .• "Cuando la Administración de Impuestos tenga indicios sobre la inexactitud de la declaración del contribuyente, responsable o agente retenedor podrá enviarle un emplazamiento para corregir, con elfin de que dentro del mes siguiente a su notificación, la persona o entidad emplazada, si lo considera procedente, corrija la declaración "• Anota a continuación el accionan te que la inflexión "podrá" contenida en la norma transcrita consagraría una "aparente opción" para la administración, pero que "teniendo como base el respeto por los principios constitucionales y legales que rigen las actuaciones

en la norma transcrita consagraría una "aparente opción" para la administración, pero que "teniendo como base el respeto por los principios constitucionales y legales que rigen las actuaciones administrativas, no puede aseverarse cosa diferente a que ese poder solo puede entenderse como permisión, como competencia funcional y no como posibilidad, arbitrio o simple querer actuar del funcionario, de tal suerte que si se dan todos los presupuestos previstos en la norma para su aplicación, la actuación es obligatoria y no meramente discrecional ". Tampoco asiste la razón al actor en este caso. Si la ley hubiera impuesto a la administración como "actuación obligatoria" y no meramente discrecional, el emplazamiento para corregir en el caso de que se trata, no hubiera obviamente empleado la inflexión "podrá enviarle", sino otra de índole categórica e imperativa como "le enviará" o " deberá enviarle". L a prueba palmaria de que esta facultad si es meramente discrecional, la arroja el contenido del articulo 730 del E. T que al estatuir acerca de los motivos o causales de nulidad de los actos de liquidación de impuestos, no hace referencia alguna a la omisión del emplazamiento en cuestión, omisión que por ende no acarrea consecuencia alguna que afecte la validez de la liquidación del gravamen. No prospera el cargo. En el cargo subsiguiente se denuncia quebranto del articulo 783 del E. T. que prescribe que "cuando no proceda el requerimiento especial o el traslado de cargos, del acta de visita de la inspección tributaria, deberá darse traslado por el termino de un mes para que se presenten los

que prescribe que "cuando no proceda el requerimiento especial o el traslado de cargos, del acta de visita de la inspección tributaria, deberá darse traslado por el termino de un mes para que se presenten los descargos que se tenga a bien ". Sostiene el demandante que "armonizando esta disposición con el articulo 29 de la carta, nos lleva a la conclusión de que el traslado formal del acta debió haberse surtido concomitantemente con la notificación del requerimiento especial, en acatamiento de los principios de publicidad y contradicción de laEXPEDIENTE No. 11.890 8 prueba consagrados en la norma constitucional, lo que no sucedió en el caso que se examina ". También aquí el actor quiere darle a una norma asaz clara en su contenido, un alcance que en manera alguna tiene. Solamente en ausencia del requerimiento especial, por improcedencia del mismo, situación que obviamente no es la de autos, debe la administración dar traslado del acta de visita de inspección para los fines previstos en la norma. No prospera el cargo. El capitulo segundo del desarrollo de los cargos lo titula el accionante "Falta de precisión en la base gravable ", anotando que aún en el supuesto de que la contribuyente tuviera carácter de sujeto pasivo de la obligación sustancial "de todas maneras faltaría, para determinar la obligación sustancia a su cargo , la certeza debida en la base gravable ". Sigue diciendo que la legislación que regía el impuesto al consumo de cervezas hasta el 31 de diciembre de 1.995 no era clara al respecto, por lo cual la legislación posterior sobre el impuesto al

gravable ". Sigue diciendo que la legislación que regía el impuesto al consumo de cervezas hasta el 31 de diciembre de 1.995 no era clara al respecto, por lo cual la legislación posterior sobre el impuesto al consumo de cervezas "ha querido fijar una base gravable fija, bien determinada por autoridad competente (legislación anterior), bien señalada por los productores o importadores (legislación actual), siempre fijando como punto de referencia el precio de venta al detallista en el departamento sede de la fabrica productora (entiéndase también sede del importador para el caso de los productos importados) ". La ley, continua, otorgó facultades al gobierno para establecer, entre otros, la base imponible y fue así como se expidió el decreto 190 de 1.969 que reguló íntegramente el impuesto sobre el consumo de cervezas de producción nacional, estatuyendo en su articulo 5, respecto a la base gravable: "El impuesto sobre el consumo de cerveza se calculara con base en el valor de facturación al detallista determinado en el literal a). del articulo anterior". Agrega que el aludido titulo cuarto apuntaba hacia el control de precios del producto, no obstante lo cual tenía parcialmente vigencia en la determinación de la base gravable en cuanto a la referencia que a el hacia el artículo 5. Sostiene que esta última disposición quedo derogada "tácitamente por los arts. 154 155 del D.E. 1222186 que regularon íntegramente lo referente a la base gravable y que por consiguiente no puede considerarse vigente". lo cual "no obsta para que el artículo cuarto haya quedado vigente en ese momento para lo que fue dispuesto, o sea para el control oficial de precios de venta de/producto ".

gravable y que por consiguiente no puede considerarse vigente". lo cual "no obsta para que el artículo cuarto haya quedado vigente en ese momento para lo que fue dispuesto, o sea para el control oficial de precios de venta de/producto ". Transcribe luego el texto de los susodichos artículos 154 y 155, para concluir: "Armonizando, entonces el art. 155 con el art. 154 a que se remite, no puede afirmarse cosa diferente a que la base gravable la fija la autoridad competente, con base en el precio de venta al detallista que rija en el momento en la capital del departamento sede de la fábrica. Refiere mas adelante que puede afirmarse con certeza "la derogatoriaEXPEDIENTE No. 11.890 9 del art. cuarto del Dto. 190 de 1.969 en que se apoya LA DIAN, norma que se refería "a la obligación de señalar los precios para la venta de cerveza a los vendedores al detal fijación que estaba dada en distintos regímenes de precios controlados" siendo en tales condiciones "aplicable el articulo 24 del Dto D.E. 190/69 que, previendo con criterio futurista la situación de cambio de control de precios, diversidad de productores, apertura económica, etc establece en cabeza de la de la DIN (hoy DIAN) la obligación de determinar el precio de venta al detallista para efectos de liquidar el impoconsumo ". Expresa luego que la variedad de procedimientos adoptados por las entidades beneficiarias del impuesto en los distintos departamentos, "traduce el vacío que existía en materia tan importante como es la base gravable y cuya unificación estaba definitivamente a cargo de la DIAN, por mandato expreso del art. 24 del Dto. Ley 590 de 1.969, no pudiendo

"traduce el vacío que existía en materia tan importante como es la base gravable y cuya unificación estaba definitivamente a cargo de la DIAN, por mandato expreso del art. 24 del Dto. Ley 590 de 1.969, no pudiendo deferirse a los sujetos pasivos, y mucho menos a los deudores solidarios tal responsabilidad ". Concreta finalmente la cita expresa de las disposiciones que considera infringidas, así. "Los art. 154 y 155 del Dto. 1222 citado, por que la Administración no los consultó para determinar la base gravable, aplicando en su lugar el art. 40 del Dto. 190 de 1.969, que no solamente se refería a materia diferente sino que para los ejercicios fiscales objeto de liquidación ya había perdido vigencia por haber sido derogado tácitamente. "El art. 24 del Dto. 190 de 1.969, por haber deferido la DIAN la determinación de la base gravable, que en virtud de esta norma le competía fijar" ". De las motivaciones contenidas en el memorando explicativo de la liquidación de revisión 00013 del 9 de febrero de 1.996 cabe destacar los siguientes apartes: "Para efectos de la liquidación del impuesto al consumo de cerveza importada marca "HEINEKEN" (lata y botella) tuvo en cuenta como base gravable (a la cual le aplico la tarifa correspondiente al 38916), únicamente el precio del liquido, contraviniendo lo dispuesto en los articulo 4, 5 y 24 del Decreto 190 de 1969, 2 del Decreto 294 de 1. 969 y 154 del Decreto 1222 de 1.986, normas que determinan que la base gravable del impuesto al consumo de cerveza es por la cuantía de la

154 del Decreto 1222 de 1.986, normas que determinan que la base gravable del impuesto al consumo de cerveza es por la cuantía de la facturación al detallista, correspondiendo tal valor al precio cobrado por el producto, entendiéndose que el producto se toma como un todo, donde no solo esta incluido sino que en este caso de cerveza en ¡ata y botella no retornable, se debe incluir el valor del empaque (continente y contenido). "Así mismo por disposición expresa del Decreto 190 de 1.969 al derogar en su articulo 26 el decreto 1665 de 1.966 estableció que el valor de los empaques y envases desechables de las cervezas hacen parte de la base gravable "EXPEDIENTE No. 11. 890 10 Anota más adelante el funcionario liquidador que en el impuesto al consumo se debe dar aplicación y cumplimiento al decreto extraordinario 1222 de 1.986 que regula la materia en sus artículos 152, 153, 154 y 158, cuyos textos transcribe, para concluir finalmente: "No existe pues derogatoria alguna de los artículos que sustentan la actuación administrativa del requerimiento especial, toda vez que estando sometido el impuesto al consumo de cerveza a un estatuto excepcional y completo, no es posible dentro de una sana hermeneutica jurídica considerar la derogatoria tácita de disposiciones especificas por otras de carácter general ". Y en el escrito de la sustentación de la demanda, al retomarse los argumentos consignados en los actos acusados, se añaden las siguientes razones: "En desarrollo de dicha facultad fue expedido el decreto 190 de 1.969, el cual dispuso en su articulo 5°: " El impuesto sobre el consumo de

argumentos consignados en los actos acusados, se añaden las siguientes razones: "En desarrollo de dicha facultad fue expedido el decreto 190 de 1.969, el cual dispuso en su articulo 5°: " El impuesto sobre el consumo de cerveza se calculará con base en el valor de la facturación al detallista determinado en el literal a) del articulo anterior. El gravamen será el 48% de ese valor". A su vez, el literal a) del articulo 4° determino que: El valor de facturación al detallista es "el precio que se carga por el producto puesto en el expendio.... ", quedando así suficientemente determinada la base gravable, lo que reafirma que la misma no se dejó al arbitrio de la DIAN ni de ninguna otra autoridad administrativa como se afirma en la demanda ". "Existiendo actualmente liberalidad de precios, el articulo 4° del tantas veces citado Decreto 190 de 1.969 continua vigente por ser la única norma que establece la base imponible en materia del impuesto al consumo de cerveza, al tomar como base únicamente el precio del líquido excluyendo el valor del empaque ". La materia de las modificaciones introducidas en la liquidación de revisión a la liquidación privada del impuesto al consumo de cerveza, la constituyo pues el valor del envase de las cervezas, no incluido por el contribuyente y del cual trata expresamente el articulo 4° del Decreto 190 de 1. 969 al prescribir en lo pertinente. "Deberán señalarse precios para las ventas de cervezas a los vendedores al detal, de acuerdo con la calidad, envase, contenido y presentación de las mismas, para cada una de las ciudades capitales del departamento en donde se hallen ubicadas fabricas productoras.

"Deberán señalarse precios para las ventas de cervezas a los vendedores al detal, de acuerdo con la calidad, envase, contenido y presentación de las mismas, para cada una de las ciudades capitales del departamento en donde se hallen ubicadas fabricas productoras. "Estos precios serán el resultado de los siguientes factores: "a) valor de la facturación al detallista que es el precio que se le carga por el producto puesto en el expendio, excluido el impuesto sobre el consumo de cervezas, yEXPEDIENTE No. 11.890 11 b). valor del impuesto sobre el consumo de cervezas ". Y el artículo 5° del decreto en estudio preceptúa: "El impuesto sobre el consumo de cervezas se calculará con base en el valor de facturación al detallista determinado en el literal a) del articulo anterior. El gravamen será el 48% de este valor. Sostiene pues el accionan te que la administración de Impuestos no podía fundamentarse en las anteriores disposiciones para liquidar el impuesto al consumo (aplicado tanto a la cerveza en sí como al valor del envase que la contiene) por cuanto tales disposiciones se hallan tácitamente derogadas por los artículos 154 155 del Decreto 1222 de 1.986 que a su juicio "regulaban íntegramente lo referente a la base gravable ". El aspecto básico a dilucidar lo constituye pues la cuestión de si el artículo 4°. del decreto 190 de ¡.969 que incluye dentro del precio de la venta de cervezas el envase y el artículo 5°. ibidem de acuerdo con el cual el impuesto sobre el consumo de cervezas debe calcularse con base en el valor de facturación determinado en el literal a) del anterior

venta de cervezas el envase y el artículo 5°. ibidem de acuerdo con el cual el impuesto sobre el consumo de cervezas debe calcularse con base en el valor de facturación determinado en el literal a) del anterior artículo, no se encontraban vigentes al momento de proferirse los actos acusados, por haber sido derogados por el decreto 1222 de 1.986 y justamente por sus artículos 154 y 155. EL Decreto Ley últimamente citado, como es bien sabido contiene el Código de Régimen Departamental y en el punto de derogatorias expresas forzoso es remitirse a su artículo 639 que dispone que "están derogadas las normas de carácter legal sobre organización y funcionamiento de la Administración Departamental no codificadas en este estatuto ". La anterior transcripción descarta pues de raíz la derogatoria expresa de que trata el inciso 2°. del artículo 71 del Código Civil, teniendo en cuenta que el decreto 190 de 1.986 se refiere a una materia en rigor distinta, pues mediante el " se dictan normas relacionadas con la liquidación, administración, recaudo y control del impuesto sobre el consumo de cerveza de producción nacional. Tampoco podría concluirse que se dá la segunda especie de derogación, la tácita que contempla el inciso 3°. del artículo 71 del C. C. fenómeno que ocurre "cuando la nueva ley contiene disposiciones que no pueden conciliarse con las de la ley anterior ", disposición esta que se complementa con el artículo 72 ibidem que dispone que "La derogación tácita deja vigente en las leyes anteriore