TA CUN - 250002337000201300339-00-(03-04-2019)

REPÚBLICA DE COLOMBIA

RAMA JUDICIAL

TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CUNDINAMARCA

SECCIÓN CUARTA

SUBSECCIÓN A

Bogotá, D.C., tres (3) de abril de dos mil diecinueve (2019) Magistrado Ponente: LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTANO Expediente No. : 250002337000201300339-00

Demandante : COMUNICACIÓN CELULAR S.A. (COMCEL)

Demandado : U.A.E. DIAN

Asunto : IMPUESTOS DE RENTA DEL AÑO GRAVABLE 2009

IMPUESTOS NACIONALES La sociedad COMUNICACIÓN CELULAR S.A. (COMCEL), en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho consagrado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, solicita al Tribunal que declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión n.° 312412012000081 de 12 de diciembre de 2012, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, mediante la cual se modificó la declaración del impuesto de renta y complementarios del año gravable 2009. En consecuencia, y a título de restablecimiento del derecho solicita se declare la firmeza de la declaración privada de renta y complementarios presentada por la sociedad demandante, correspondiente a! año gravable 2009. NORMAS VIOLADAS Y CONCEPTO DE LA VIOLACIÓN La parte demandante cita como violados los artículos 158-3, 647 y 742 del Estatuto Tributario; 264 de la Ley 223 de 1995 y 3o del Decreto 1766 de 2004.

La parte demandante cita como violados los artículos 158-3, 647 y 742 del Estatuto Tributario; 264 de la Ley 223 de 1995 y 3o del Decreto 1766 de 2004. En concreto y como concepto de violación señala lo siguiente:1. Rechazo del 40% de la inversión en “Software” ($7.196.318.000). Precisa que la Administración de impuestos fundamentó el rechazo de la deducción por inversión en activos fijos reales productivos en que el software es un activo intangible y no puede formar parte del concepto de activo real y tampoco tiene el carácter de preinstalado. Resalta que los bienes a que se refiere el rechazo corresponden al soporte técnico (software) que forman un mismo cuerpo o entidad con el hardware que conforma la plataforma tecnológica, que permite la prestación del servicio público de telefonía móvil. Explica que la telefonía celular requiere para su operación un sistema de elementos ubicados en lugares muy dispersos de la geografía nacional, cuyo funcionamiento supone la existencia, entre otros elementos, de soportes materiales (hardware) y soporte lógico (software), por lo cual se puede decir que, en su conjunto, constituyen activos fijos reales productivos, conforme a la expresión del artículo 158-3 del E.T. Expone que su carácter de activos fijos se manifiesta por el hecho de que no se enajena dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente, ya que en el caso de COMCEL su objeto social es la prestación de servicios de telefonía y no la enajenación de bienes. Indica que su carácter de productivos se pone de presente en el hecho de que sin su existencia y operación no sería posible el desarrollo del objeto social de prestar

caso de COMCEL su objeto social es la prestación de servicios de telefonía y no la enajenación de bienes. Indica que su carácter de productivos se pone de presente en el hecho de que sin su existencia y operación no sería posible el desarrollo del objeto social de prestar un servicio de telefonía celular. Además, su carácter real se configura por la circunstancia de que el software que adquiere COMCEL para la integración de su sistema operativo, se encuentra preinstalado en un hardware que es un bien tangible y forma una unidad integrada. Cita el concepto n.° 68395 de 11 de octubre de 2004, y afirma que el software puede consistir en un derecho de uso y no necesariamente en un derecho de propiedad, pues el fabricante del complejo mecánico puede instalar el software en todos los conjuntos de ese tipo que produzca, trasmitiendo el derecho de uso a sus clientes sin que sea necesario ni posible transmitir su propiedad. Manifiesta que la naturaleza intangible del software en sí misma considerada viene a transformarse en naturaleza tangible al entrar a formar parte de un complejo 2 Exp. No. 250002337000201300339-00

COMCEL S.A. VS DIANExp. No. 250002337000201300339-00

COMCEL S.A. VS DIAN Manifiesta que la naturaleza intangible del software en sí misma considerada viene a transformarse en naturaleza tangible al entrar a formar parte de un complejo mecánico de esta última naturaleza, en virtud del principio de que lo accesorio sigue a lo principal. Dice que las oficinas de Aduanas Nacionales al expedir las resoluciones de clasificaciones arancelarias se han pronunciado en el sentido de que el conjunto de bienes necesarios para la telefonía celular forman un todo inseparable que constituye un bien correspondiente a una específica partida arancelaria.

clasificaciones arancelarias se han pronunciado en el sentido de que el conjunto de bienes necesarios para la telefonía celular forman un todo inseparable que constituye un bien correspondiente a una específica partida arancelaria. Menciona que en el presente caso (i) el equipo de conmutación telefónica, está constituido por elementos individualizados, interconectados entre sí; (ii) el conjunto formado por el equipo de que se trata tiene una función netamente definida: la interconexión de telefonía celular y (iii) el equipo tiene una partida definida en el capítulo 85 de arancel de aduanas n.° 8517.62.20.000. Señala que los bienes al hacer parte de un todo tangible como es un sistema de telecomunicaciones, vienen a tener el carácter de bienes tangibles, por ser parte integrantes de este tipo de bienes y constituir un elemento esencial para su funcionamiento.

2. Rechazo del 40% en la inversión en servicios ($6.740.934.000).

Aduce que conforme al artículo 3o del Decreto 1766 de 2004 el activo fijo real productivo, sea de aquellos para cuyo funcionamiento sea necesaria una construcción especial que deba ser levantada por el contribuyente, como es el caso del complejo de conmutación para la comunicación telefónica celular, forman parte de la inversión para calcular el monto de la deducción, el costo de los bienes y servicios necesarios para la instalación del correspondiente activo. Advierte que no se trata de servicios relacionados con el funcionamiento de la sociedad, como lo dice la Administración, sino de servicios relacionados con la instalación del complejo de conmutación para la comunicación telefónica celular, razón por la cual fueron contabilizados como parte integrante del costo del activo de que se trata y no como un gasto de funcionamiento.

sociedad, como lo dice la Administración, sino de servicios relacionados con la instalación del complejo de conmutación para la comunicación telefónica celular, razón por la cual fueron contabilizados como parte integrante del costo del activo de que se trata y no como un gasto de funcionamiento. Sostiene que la calificación sobre si los servicios de que se trata son o no necesarios para la instalación y puesta en marcha que un complejo de conmutación para la 3comunicación telefónica celular, no está al alcance de conocimiento común, sino que requiere el aporte de especialistas en el tema, por lo que la entidad demandada debió declarar la prueba pericial. Precisa que la entidad accionada ha vulnerado el artículo 742 del ET, porque se ha practicado la liquidación de un impuesto sin fundamento probatorio, pues cuando los hechos que se busca esclarecer son de aquellos que no están al alcance del conocimiento común, sino que requiere el aporte de especialistas, la cuestión no se puede resolver simplemente diciendo que no se requiere de experto alguno.

3. Sanción por inexactitud ($7.358.869.000).

Resalta que no debe existir diferencia alguna entre el valor determinado por el contribuyente y lo que legalmente corresponde por concepto de la deducción del 40% de la inversión en activos Ajos reales productivos, razón por ia cual no se presenta una diferencia que permita la liquidación de ia sanción por inexactitud conforme al artículo 647 del ET. Indica que cualquier desajuste entre lo declarado por el contribuyente y la cifra determinada por la Administración es imputable a una diferencia de criterios en la interpretación de las normas legales aplicables, razón por la cual tampoco resulta procedente la sanción por inexactitud.

LA OPOSICIÓN

determinada por la Administración es imputable a una diferencia de criterios en la interpretación de las normas legales aplicables, razón por la cual tampoco resulta procedente la sanción por inexactitud. LA OPOSICIÓN La entidad demandada se opuso a las pretensiones de la demanda, y en concreto sostuvo lo siguiente1. Señala que de los activos fijos reales productivos solicitados como deducción especial se determinó que eran improcedentes las licencias, las garantías, los software, reposiciones por hurto, por cambio, vigencias años anteriores, compra de terrenos, cuotas de sostenimiento, servicios de mantenimiento preventivo y correctivo, servicios por pagos mensuales, pagos de energía eléctrica, activos fijos que cumplen funciones en áreas administrativas tales como cajas fuertes, hornos microondas, entre otros. 1 Exp. No. 250002337000201300339-00 COÍICEL S.A. VS OIAN 1 Folios 86 a 104 del expediente. 4Exp. No. 250002337000201300339-00 CONICEL S.A. VS DIAN Aduce que el contribuyente corrigió parcialmente la declaración inicial y mantiene la deducción del software, licencias, servicios mensuales de reclamaciones y datafill, servicios cruzadas, servicios de desínstalación e instalación, soporte y mantenimiento. Advierte que de las pruebas aportadas por el contribuyente, se determinó que lo que se tiene son activos intangibles los cuales conforme con la norma contable deberán contabilizarse en la cuenta PUC del activo, grupo (16) intangibles, (1635) licencias, cuya descripción: “Registra el costo o valor pagado al titular de una patente para la explotación de la misma por parte del ente económico” y no

deberán contabilizarse en la cuenta PUC del activo, grupo (16) intangibles, (1635) licencias, cuya descripción: “Registra el costo o valor pagado al titular de una patente para la explotación de la misma por parte del ente económico” y no registrarse en la cuenta PUC propiedad, planta y equipo según el certificado del revisor fiscal. Sostiene que los que se está adquiriendo en un derecho o permiso de uso de un software que no es de su propiedad, toda vez que la propiedad intelectual le pertenece al creador del producto. Destaca que el Decreto reglamentario 2649 de 1993 señala que las licencias se deben clasificar como un activo intangible, susceptible de amortización y en el evento de comprar el software, es decir que se dé la transferencia de la propiedad intelectual, incluidos todos los derechos, en la contabilización se debe registrar como un activo diferido en la cuenta PUC 1710 Precisa que los activos objeto de beneficio de la deducción corresponden a bienes intangibles, así su contabilización se hubiera realizado en la cuenta PUC 15 propiedad, planta y equipo, en esta instancia lo que prima es la verdad real, máxime cuando se trata de un beneficio. Resalta que la parte demandante argumenta que los software adquiridos por COMCEL se encuentran preinstalados, lo cierto es que de las pruebas que obran en el expediente se tiene que los software objeto de discusión no están preinstalados, sino que se adquieren con posterioridad para ser adaptados a sus equipos y con ello responder a las necesidades de su objeto social. Adícionalmente, explica que la materia de discusión no es si las inversiones son necesarias para los fines del negocio o actividad como lo expresa el contribuyente en forma reiterada, toda ve z que no están en discusión los requisitos generales de

Adícionalmente, explica que la materia de discusión no es si las inversiones son necesarias para los fines del negocio o actividad como lo expresa el contribuyente en forma reiterada, toda ve z que no están en discusión los requisitos generales de las deducciones establecidas en el artículo 107 del ET, sino los requisitos exigidos 5en forma expresa para que proceda la deducción especial de que trata el artículo 158-3 del mismo ordenamiento. Afirma que de acuerdo con las pruebas recaudadas en el proceso de fiscalización se determinó que la sociedad demandante incurrió en la sanción por inexactitud, por cuanto las deducciones declaradas son improcedentes. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN Corrido el traslado para alegar de conclusión, tanto la demandante como la demandada reiteraron, en síntesis, lo expuesto en la demanda y la contestación de la demanda (ff. 286-294 y 295-311). Por su parte el Ministerio Público no realizó pronunciamiento alguno. CONSIDERACIONES Se trata de establecer en el sub-lite la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión n.° 312412012000081 de 12 de diciembre de 2012, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, mediante la cual se modificó la declaración del impuesto de renta y complementarios del año gravable 2009. De manera concreta y de conformidad con la fijación del litigio realizada en la audiencia inicial, la Sala debe establecer (i) si es procedente el reconocimiento de la deducción por inversión en activos fijos solicitada por la parte actora por la inversión en software por el valor de $7.196.318.000 y la inversión en servicios por

audiencia inicial, la Sala debe establecer (i) si es procedente el reconocimiento de la deducción por inversión en activos fijos solicitada por la parte actora por la inversión en software por el valor de $7.196.318.000 y la inversión en servicios por la suma de $6.740.934.000, en la declaración del impuesto de renta por el año gravable 2009 y (ii) si es procedente la sanción por inexactitud impuesta por la Administración a la demandante. Son hechos probados en el expediente, los siguientes:

1. El 21 de abril de 2010 la sociedad COMUNICACIÓN CELULAR S.A, presentó declaración del impuesto sobre la renta ano 2009, registrando un saldo a pagar de $585.544.793.000 (f. 6 c.a. 1).

Exp. No. 250002337000201300339-00

COMCEL S.A. VS DIAN

62. El 17 de abril de 2012 la Administración de impuestos expidió el Requerimiento Especial no. 312382012000072, en el que propuso desconocer la deducción por inversión en activos fijos reales productivos por valor de $295.912.641.000 (ff. 12701281 c.a. 7).

3. El 17 de julio de 2012 la parte demandante presentó respuesta al requerimiento especial (ff. 1294-1300 c.a. 7).

4. El 12 de diciembre de 2012 la Dirección Seccional de Grandes Contribuyentes profirió la Liquidación Oficial de Revisión n.° 312412012000081, mediante la cual modificó la declaración del impuesto sobre de renta y complementarios año gravable 2009 (ff. 1316-1326 c.a. 7).

Visto lo anterior, y de conformidad con la fijación del litigio, la Sala procede al

modificó la declaración del impuesto sobre de renta y complementarios año gravable 2009 (ff. 1316-1326 c.a. 7). Visto lo anterior, y de conformidad con la fijación del litigio, la Sala procede al examen de los cargos de la demanda. (i) Si es procedente el reconocimiento de la deducción por inversión en activos fijos solicitada por ia parte actora por la inversión en software por el valor de $7.196.318.000 y la inversión en servicios por la suma de $6.740.934.000, en la declaración del impuesto de renta por el año gravable 2009. Exp. No. 250002337000201300339-00 COMCEL S.A. VS DIAN - Rechazo de la deducción por inversión en software por valor de $7.196.318.000. La parte demandante manifiesta que los bienes rechazados por la Administración corresponden al soporte técnico (software) que forma un mismo cuerpo o entidad con el hardware que conforma la plataforma tecnológica que permite la prestación del servicio público de telefonía móvil. Sostiene que la telefonía móvil requiere para su operación un sistema de elementos ubicados en lugares muy dispersos de la geografía nacional, cuyo funcionamiento supone la existencia, entre otros elementos de soportes materiales (hardware) y soportes lógicos (software), por lo que en su conjunto constituyen activos fijos reales productivos. Señala que no es válido el argumento presentado en la liquidación oficial impugnada, en el sentido de rechazar ia deducción de que trata por corresponder a 7Exp. No. 250002337000201300339-00 COMCEL S,A. VS PIAN inversiones en activos intangibles, ya que los bienes al formar parte de un todo tangible como es un sistema de telecomunicaciones, viene a tener un carácter de

7Exp. No. 250002337000201300339-00 COMCEL S,A. VS PIAN inversiones en activos intangibles, ya que los bienes al formar parte de un todo tangible como es un sistema de telecomunicaciones, viene a tener un carácter de bienes tangibles, por ser partes integrantes de este tipo de bienes y constituir un elemento esencial para su funcionamiento. Por su parte, la DIAN sostiene que las licencias y los software adquiridos por COMCEL no reúnen Jos requisitos para considerarlos como un activo fijo real productivo, pues son activos intangibles. Agrega que los software no están preinstalados, sino que se adquieren con posterioridad para ser adaptados a sus equipos y con ello responder a las necesidades conforme al objeto social. Sobre la deducción por inversión en activos fijos, el artículo 158-3 del E T . (disposición vigente para el periodo en discusión), dispone: ARTÍCULO 158-3. D educción p o r in ve rsio n e s en a ctivo s fijo s . A partir del 1o de enero de 2007, las personas naturales y jurídicas contribuyentes dei impuesto sobre ia renta, podrán deducir el cuarenta por ciento (40%) dei valor de las inversiones efectivas realizadas solo en activos fijos reales productivos adquiridos, aun bajo la modalidad de leasing financiero con opción irrevocable de compra, de acuerdo con la reglamentación expedida por el Gobierno Nacional. Los contribuyentes que hagan uso de esta deducción no podrán acogerse al beneficio previsto en el artículo 689-1 de este Estatuto. La utilización de esta deducción no genera utilidad gravada en cabeza de los socios o accionistas. La deducción por inversión en activos fijos sólo podrá aplicarse con ocasión de

de este Estatuto. La utilización de esta deducción no genera utilidad gravada en cabeza de los socios o accionistas. La deducción por inversión en activos fijos sólo podrá aplicarse con ocasión de aquellos activos fijos adquiridos que no hayan sido objeto de transacción alguna entre las demás empresas filiales o vinculadas accionariamente o con la misma composición mayoritaria de accionistas, y la declarante, en el evento en que las hubiere. PAR. Los contribuyentes que adquieran activos fijos depreciables a partir del 1o de enero de 2007 y utilicen la deducción aquí establecida, sólo podrán depreciar dichos activos por el sistema de línea recta de conformidad con lo establecido en este Estatuto. De acuerdo con la norma citada se precisa que el legislador determinó un beneficio tributario a los contribuyentes del impuesto sobre la renta concerniente en la deducción del 40% deí valor de las inversiones efectivas realizadas solo en activos fijos reales productivos adquiridos. 8Exp. No. 250002337000201300339-00 COMCELS.A. VS DÍAN Teniendo en cuenta que, el legislador no definió que constituyen los activos fijos reales productos se expidió el Decreto 1766 de 2004 que reglamenta el artículo 1583 de! E.T. y en el articulo 2 establece lo siguiente: Artículo 2. Definición de activo fijo real productivo. Para efectos de la deducción de que trata el presente decreto, son activos fijos reales productivos, los bienes tangibles que se adquieren para form ar parte del patrimonio, participan de manera directa v permanente en la actividad productora de renta del contribuyente v se

de que trata el presente decreto, son activos fijos reales productivos, los bienes tangibles que se adquieren para form ar parte del patrimonio, participan de manera directa v permanente en la actividad productora de renta del contribuyente v se deprecian o amortizan fiscalm ente. (Subrayado fuera de texto). Frente a la deducción por inversión en activos fijos, el Consejo de Estado en sentencia de 19 de mayo de 2016, expediente n.° 05001 -23-31 “000-2008-0045701(20501), C.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, señaló: 2.1.1. La Sala ha dicho que el propósito del legislador al establecer esta deducción “fue la adquisición de bienes tangibles que participen de manera directa y permanente en la actividad productora de renta dei contribuyente, es decir, que el elemento determinante de la prerrogativa fiscal, es que el activo fijo reai se involucre directamente en el proceso productivo para generar ingresos y ejercer efectos positivos en la producción y el empleo y asi en tal definición deben ser tenidos en cuenta, por ser elementos sustanciales a la productividad, (.. .)2 . (Negrilla fuera de texto). (...) 2.1.3. En criterio de esta Sala, cuando el legislador especificó que la deducción sólo recaía en la adquisición de “activos fijos reales productivos”, sí hizo una distinción, pues, excluyó dei beneficio aquellos activos que no son fijos reales o productivos3 . 2.1.4. Respecto de estas particularidades es oportuno hacer las siguientes precisiones: Activos fijos: Conforme con el artículo 60 del Estatuto Tributario son activos fijos los

2.1.4. Respecto de estas particularidades es oportuno hacer las siguientes precisiones: Activos fijos: Conforme con el artículo 60 del Estatuto Tributario son activos fijos los bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente. Es decir, se excluyen los activos movibles.

Bienes reales - tangibles: Conforme con la definición del artículo 653 del Código Civil4 , los bienes corporales son los que tienen un ser real y pueden ser percibidos por los sentidos. En consecuencia, quedan excluidos los bienes intangibles5 .

Productivos: Esta condición implica que “ entre ío producido y los bienes empleados para ello , debe existir una relación directa v permanente, de suerte que sean indispensables para su ejecución. Ello necesariamente excluye (os activos fijos que 2 Sentencias del 29 de abril 29 de 2007, Exp No. 15153, C . P . Dra. María Inés Ortiz Barbosa; de 13 de septiembre de 2012, Exp. 18473, C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; de 11 de octubre de 2012, Exp. 18233, C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; de 11 de diciembre de 2014, Exp. 19461, C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; de 6 de agosto de 2014, Exp. 19288, C.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez; 12 de diciembre de 2014, Exp. 19121, C.P. Dr. Jorge

Octavio Ramírez Ramírez; de 9 de juiio de 2015, Exp. 20713, C.P. Dra. Martha Teresa Bríceño de Valencia; de 4 de noviembre de 2015, Exp. 21151 C.P. Dra. Martha Teresa Bríceño de Valencia, 3 Sentencia dei 24 de mayo de 2007, radicado No, 14898 reiterada en la sentencia del 24 de octubre de 2007, radicado No, 15396, ambas con ponencia del doctor Juan Ángel Palacio Hincapié. 4 E l artículo 653 de! Código Civil, señala que "ios bienes consisten en cosas corporales o incorporales , Corporales son las que tienen un ser real y pueden ser percibidas por los sentidos , como una casa, un libro, incorporales las que consisten en meros derechos, como los créditos y las servidumbres activas" (Se subraya). 5 Sentencia dei 24 de mayo de 2007, radicado No. 14898, C . P , Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié. 9Exp. No. 250002337000201300339-00 COMCEL S.A. VS DÍAN participan de manera indirecta en ei proceso productivo, como son ios muebles y equipos destinados a la parte administrativa y gerencia f ’6 (Subraya y negriíia fuera del texto origina!). A dquiridos» Para la Sala la adquisición se “refiere a ia compra, adquisición o apropiamiento por operación de traslación de dominio, de ios bienes tangibies incorporados ai patrimonio del contribuyente e incorporados a ia actividad productora de renta”7. 2.1.5. Naturalmente que el concepto activo fijo productivo o con relación directa y permanente para la producción, debe mirarse atendiendo el caso concreto, pues a

de renta”7. 2.1.5. Naturalmente que el concepto activo fijo productivo o con relación directa y permanente para la producción, debe mirarse atendiendo el caso concreto, pues a priori no puede catalogarse determinado bien como productivo o no. Debe tenerse en cuenta su asociación con el proceso productivo de renta y la incidenciá o importancia que tiene en ei mismo, todo dentro del propósito de la norma. Por eso para citar un caso, ha dicho ia jurisprudencia que también se cumple la finalidad del artículo 158-3 del Estatuto Tributario - reactivar la economía- “cuando se aplica ia deducción a ios casos en que, sin haberse adquirido un activo fijo, se hacen inversiones en los activos ya existentes para que no disminuya la producción de renta ni se paralice la actividad de ia empresa, que, finalmente, es lo que ocurriría si el empresario decidiera no hacer las reparaciones necesarias para que los activos fijos pudieran seguir cumpliendo con su función primordial, que es la producción de renta”8 . 2.1.6. Eso explica también la definición que trae ei Decreto 1766 de 2004, reglamentario del artículo 158-3 del Estatuto Tributario, que en su artículo 2 se refiere al activo fijo real productivo como “los bienes tangibles que se adquieren para formar parte del patrimonio, participan de manera directa y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente y se deprecian o amortizan fiscaimente”. 2.1.7. Es decir, para que los bienes sean considerados como activos fijos reales productivos se requiere que: (i) se trate de activos fijos; (ii) los bienes sean tangibles;

2.1.7. Es decir, para que los bienes sean considerados como activos fijos reales productivos se requiere que: (i) se trate de activos fijos; (ii) los bienes sean tangibles; (iii) se adquirieran para formar parte del patrimonio del contribuyente; (iv) participen de manera directa y permanente en la actividad productora de renta y (v) se deprecien o amorticen fiscalmente. 2.1.8. De manera que no todo activo fijo tiene la condición de generar el beneficio, ya que el reglamento lo limitó a aquellos bienes que se utilicen de manera directa y permanente en las actividades productoras de renta. En ese contexto, conforme con la normaíividad transcrita y la jurisprudencia citada, se anota que para que opere la deducción especial del artículo 158-3 del E X se exigirá que: (i) ia inversión se efectúe en la adquisición de bienes tangibles; (ii) que dichos bienes sean activos fijos; (iii) que una vez adquiridos los bienes formen parte del patrimonio del contribuyente; (iv) que participen en la actividad productiva de renta de manera directa y permanente y (v) que los bienes puedan ser depreciados o amortizados fiscalmente. En el sub examine , la Administración de impuesto en la liquidación oficial de revisión consideró improcedente la deducción por inversión en activos fijos reales productivos por las inversiones en software, toda vez que son adquiridos con 6 Ibidem. 7 Sentencia del 13 de septiembre de 2012, radicado No. 13473, C . P . Ora. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez. 8 Sentencia del 24 de octubre de 2013, radicado No. 18375, C . P . Dr, Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

8 Sentencia del 24 de octubre de 2013, radicado No. 18375, C . P . Dr, Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. 10Exp. No. 250002337000201300339-00 COMCEL S.A. VS OIAN posterioridad para ser adaptados a los equipos, lo que da la característica de ser bienes intangibles, excluidos del beneficio tributario. En el caso en estudio, se advierte que el rechazo de la deducción por inversiones en activos fijos productivos se centra en el argumento en que la inversión en software no cumple con el requisito de ser un activo fijo real productivo. La demandante es una sociedad comercial con domicilio en Bogotá, que tiene como objeto social: «es ia prestación y comercialización de servicios de telecomunicaciones inalámbricas, tales como los servicios de telefonía móvil, móvil celular, valor agregado, telemáticos, portadores y demás, y con tal propósito podrá emprender todas las actividades relacionadas con dichos servicios, o que ie sean conexas o complementarias. (...)» (f. 13 vto, c.a. 1). En el requerimiento especial la Administración relaciona unos activos fijos de la sociedad demandante, los cuales denomina como anexo 1 y 2, que corresponden a licencias y software, concluyendo que dichos activos no cumplen con los requisitos para acceder al beneficio contemplado en el artículo 158-3 del ET (ff. 1277-1278 c.a. 7). En el presente caso, se decretó la práctica de dos dictámenes periciales con la intervención de un perito experto en telecomunicaciones y de un perito experto en instalación de aparatos de telecomunicaciones. Frente al dictamen pericia! con la participación de un perito experto en

intervención de un perito experto en telecomunicaciones y de un perito experto en instalación de aparatos de telecomunicaciones. Frente al dictamen pericia! con la participación de un perito experto en telecomunicaciones se indicó que debía responder los siguientes interrogantes9:

1. Si los activos denominados “software” en el anexo No, 1 del requerimiento especial , corresponden a bienes preinstalados en su respectivo “hardware” y que cumplen funciones inherentes a ia prestación del servicio de telefonía celular que desarrolla COMCEL como su objeto social propio .

2. Si ¡a adición realizada en ei software preinstalado tuvo por objeto mejorar el cubrimiento del servicio de telefonía celular por medio del conjunto mecánico en el cual está preinstalado el software , por lo cual la adición de que trata vino a ser parte integrante del software preinstalado .

3. Si el sistema de telefonía celular que tiene instalado COMCEL para la prestación de sus servicios podría funcionar sin ia existencia de los denominados so