TA CUN - 25000233700020160121800-(14-03-2019)

República de Colombia Rama Judicial

TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CUNDINAMARCA

SECCIÓN CUARTA

SUBSECCIÓN “B”

Bogotá, D. C., catorce (14) de marzo de dos mil diecinueve (2019)

Radicación No.: 25000233700020160121800

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. UAE DIAN

Medio de Control: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO

Asunto: IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS

Magistrada Ponente: Dra. NELLY YOLANDA VILLAMIZAR DE PEÑARANDA S E N T E N C I A Procede la Sala a proferir la correspondiente sentencia dentro del proceso incoado por la sociedad AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A., por conducto de apoderada judicial legalmente reconocida, quien acude en ejercicio del Medio de Control de NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO

DEL DERECHO, contra la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS

NACIONALES - DIAN.

I. A N T E C E D E N T E S : 1.1. Pretensiones Con fundamento en las razones de hecho y de derecho que expone (fols. 80 y 81 del expediente), solicita:-2Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN

1. La nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412015000009 del 15 de enero de 2015 expedida por el Jefe de la División de Gestión de Liquidación de la

Demandado. DIAN

1. La nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412015000009 del 15 de enero de 2015 expedida por el Jefe de la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá y la Resolución No. 000173 del 15 de enero de 2016, expedida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN.

2. Que como consecuencia de las anterior declaración, a título de restablecimiento del derecho se declare que AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A. NIT 900.124.681-3 no está obligada a pagar el mayor impuesto sobre la renta, ni sanción por inexactitud de que tratan los artículos 647 y 647-1 del Estatuto Tributario, y se declare la firmeza de la declaración privada de renta del año gravable 2009 presentada por la sociedad el 30 de julio de 2014, identificada con el formulario No. 1109602689687 y adhesivo No. 91000244923294. 1.2. Hechos Los narra la libelista en la demanda y pueden resumirse así (fols. 9 a 14 del c.p.):

1. El 23 de abril de 2010, AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A. presentó la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2009, la cual arrojó una pérdida líquida de $26.043.469.000 y un saldo a favor

la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2009, la cual arrojó una pérdida líquida de $26.043.469.000 y un saldo a favor de $236.058.000, la cual fue corregida el 25 de agosto de 2010, en la que se liquidó una pérdida liquida en la suma de $18.562.006.000.

2. El 5 de mayo de 2014, la DIAN profirió el Requerimiento Especial No. 322402014000056, en el que propuso el rechazo de los gastos operacionales, la deducción especial por inversión de activos fijos y una sanción por inexactitud.

3. El 30 de julio de 2014, AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A. corrigió nuevamente la declaración del impuesto a la renta y complementarios del año 2009, redujo la pérdida líquida a $18.327.850.000, declaró un saldo a favor de $205.149.000 y liquidó una sanción por inexactitud por $30.909.000.

4. El 6 de agosto de 2014, AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A. dio respuesta al Requerimiento Especial No. 322402014000056 de 5 de mayo de 2014.-3Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN

5. El 15 de enero de 2015, la DIAN profirió la Liquidación Oficial No. 322412015000009 mediante la cual modificó la declaración privada del impuesto sobre la renta del año gravable 2009.

6. El 13 de marzo de 2015, el apoderado judicial de AUTOPISTAS DE

322412015000009 mediante la cual modificó la declaración privada del impuesto sobre la renta del año gravable 2009.

6. El 13 de marzo de 2015, el apoderado judicial de AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A. interpuso el recurso de reconsideración contra la Liquidación Oficial No. 322412015000009 de 15 de enero de 2015.

7. El 15 de enero de 2016, la SUBDIRECTORA DE GESTIÓN DE RECURSOS JURÍDICOS DE LA DIAN resolvió el recurso de reconsideración mediante la Resolución No. 000173 en la cual confirmó la Liquidación Oficial No. 322412015000009 de 15 de enero de 2015.

II. D E M A N D A : 2.1. Normas violadas: 2.1.1. La señora apoderada de la parte demandante invoca como violadas las siguientes disposiciones (fol. 8 a 10 del c.p.):  Artículo 29 de la Constitución Política.  Artículos 102, 142, 143, 158-3, 271-1, 647 y 647-1 del Estatuto Tributario.  Artículos 247 de la Ley 223 de 1995  Artículo 197 de la Ley 1607 de 2012  Artículos 2 y 3 del Decreto 1766 de 2004  Artículo 67 del Decreto 2649 de 1993

 Parágrafo del artículo 20 del Decreto 4048 de 2008-4Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN 2.2. Concepto de violación. La apoderada de la parte demandante formula el concepto de violación en los siguientes términos (fol. 15 a 76 del c.p.):

2.2.1. PROCEDENCIA DE LA DEDUCCIÓN ESPECIAL POR

INVERSIÓN EN ACTIVOS FIJOS REALES PRODUCTIVOS EN LA

SUMA DE $20.450.122.000

Indica que los actos administrativos demandados rechazaron la deducción por inversión en activos fijos reales productivos, respecto de la inversión realizada en el año gravable 2009 por AUTOPISTAS DE SANTANDER en virtud del Contrato de Concesión No. 002 del 29 de diciembre de 2006 suscrito con el Instituto Nacional de Concesiones INCO (hoy Agencia Nacional de Infraestructura ANI), cuyo objeto es " el otorgamiento al Concesionario, de una concesión para que de conformidad con lo previsto en el artículo 32, numeral 4, de la Ley 80 de 1993 y en la Ley 105 del mismo año realice por su cuenta y riesgo, los estudios y diseños definitivos, gestión predial, gestión social, gestión ambiental, financiación, construcción, rehabilitación, mejoramiento, operación y mantenimiento del proyecto de concesión vial "Zona Metropolitana de Bucaramanga - ZMB", cuyo fin es que “sea destinado

mejoramiento, operación y mantenimiento del proyecto de concesión vial "Zona Metropolitana de Bucaramanga - ZMB", cuyo fin es que “sea destinado al servicio público de transporte, a cambio de la remuneración …”, dentro del cual se estipuló una obligación de constituir un patrimonio autónomo para la administración de los recursos de la concesión. Dijo que el rechazo de la referida deducción es consecuencia de una indebida interpretación de la DIAN en relación con el tratamiento tributario de las inversiones realizadas en virtud de un contrato de concesión y a través de un patrimonio autónomo.-5Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN Explica que una de las características de este tipo de contratos es la cláusula de reversión de activos a título gratuito establecida en el artículo 19 de la Ley 80 de 1993, según la cual se pacta que al finalizar el término de la explotación o concesión, los elementos y bienes directamente afectados pasan a ser propiedad de la contratante, sin que se consolide derecho a compensación alguna en favor del concesionario, existiendo en cabeza de este una remuneración, lo que permite amortizar los costos de la inversión. Indica que lo anterior quiere decir que la reversión es gratuita y no se puede considerar como una expropiación porque el concesionario explotó los bienes, es decir, que solo cuando estos han sido completamente amortizados es que se entregan a favor del Estado, para garantizar la continuidad de la prestación del servicio.

considerar como una expropiación porque el concesionario explotó los bienes, es decir, que solo cuando estos han sido completamente amortizados es que se entregan a favor del Estado, para garantizar la continuidad de la prestación del servicio. Sostiene que el contrato de concesión establece que el concesionario debe constituir un fideicomiso mediante la celebración de un contrato de fiducia mercantil, conformándose un patrimonio autónomo que sería el eje de captación y administración de los recursos del proyecto, por lo que se denota que no era potestativo de la demandante administrar directamente los recursos destinados a la concesión. Así las cosas, aduce que en virtud del principio de transparencia fiscal, la existencia de un contrato de fiducia mercantil irrevocable de garantía, administración y pagos, no desnaturaliza los efectos fiscales de las inversiones en activos fijos reales productivos realizadas a través de este vehículo jurídico. Señala que en el caso concreto AUTOPISTAS SANTANDER celebró un contrato de fiducia mercantil irrevocable de garantía y pagos con la FIDUCIARIA BANISTMO S.A., quien cedió su posición contractual a la FIDUCIARIA BANCOLOMBIA, en virtud del cual se transfirió la propiedad

de los bienes fideicomitidos a la FIDUCIARIA, los cuales estarían separados e-6Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN independientes de los patrimonios de las partes, cuyo objeto era la administración de los recursos del proyecto Vial Zona Metropolitana de Bucaramanga, con el fin de garantizar que a los mismos se les dé la destinación prevista para ellos. Resalta que dentro de las obligaciones de la fiduciaria se encuentra la de manejar de manera íntegra toda la contabilidad del proyecto, junto con los registros contables, como son los activos y pasivos, lo cual no incide en los efectos fiscales de las inversiones efectuadas por la demandante en desarrollo del contrato de concesión. Igualmente, señala, las utilidades obtenidas en los fideicomisos deberán ser incluidas en las declaraciones de renta de los beneficiarios. Así las cosas, afirma que en el sub examine se cumplen los requisitos previstos en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario para que AUTOPISTAS SANTANDER acceda al beneficio fiscal de deducción del 40% del valor de los activos fijos adquiridos o construidos, por las razones que se exponen:

1. La demandante adquirió bienes y servicios con el propósito de construir la carretera identificada como concesión vial “ Zona Metropolitana de Bucaramanga”, lo cual constituye un activo tangible que no puede ser

carretera identificada como concesión vial “ Zona Metropolitana de Bucaramanga”, lo cual constituye un activo tangible que no puede ser enajenado dentro del giro ordinario de sus negocios. Tal adquisición constituye el costo del activo objeto de construcción.

2. En la contabilidad de la concesión consta el registro como activo de los bienes y servicios adquiridos en el año 2009, por lo que se cumple con el requisito de que el bien haga parte del patrimonio de la sociedad.

3. El activo objeto de construcción por parte de AUTOPISTAS SANTANDER participa de manera directa en su actividad productora de renta, pues su finalidad principal es la infraestructura vial denominada “ Zona Metropolitana-7Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN de Bucaramanga ”, tal como se lee en su objeto social, de cara al objeto del contrato de concesión.

4. Tal como consta en el certificado del contador de la FIDUCIARIA BANCOLOMBIA, los bienes y servicios adquiridos durante el año 2009 se encuentran registrados contablemente como construcción en curso, en la cuenta contable 718100005001, es decir, una vez terminada esta etapa, tal activo empezará a ser objeto de amortización.

Según lo anterior, señala, el registro contable como activos fijos amortizables de las inversiones realizadas por AUTOPISTAS DE SANTANDER, obedece a la disposición expresa de los artículos 142 y 143 del Estatuto Tributario, por

Según lo anterior, señala, el registro contable como activos fijos amortizables de las inversiones realizadas por AUTOPISTAS DE SANTANDER, obedece a la disposición expresa de los artículos 142 y 143 del Estatuto Tributario, por corresponder a "desembolsos efectuados o causados para los fines del negocio o actividad susceptibles de demérito" y que deben registrarse para ser amortizados en más de un periodo gravable en concordancia con el artículo 67 del Decreto 2649 de 1993. En el presente caso, sostiene, la naturaleza de activo tangible se encuentra atada a las obligaciones contraídas por el concesionario, ya que éste se obligó a realizar un plan de inversiones en obras de infraestructura vial, las cuales representan un activo amortizable hasta el momento de su reversión a favor del Estado por lo que es claro que las mismas corresponden a bienes tangibles que hacen parte de su patrimonio en los términos del artículo 261 del Estatuto Tributario. Arguye que pese a que los artículos 142 y 143 del Estatuto Tributario establecen el tratamiento fiscal de las inversiones efectuadas en desarrollo de un contrato de concesión de obra pública, la Superintendencia Financiera para el año 2009 estableció que el registro contable de las obras desarrolladas a través de fideicomisos que administran recursos de concesiones debía efectuarse en la cuenta PUC Financiero 71810 "Construcciones en Curso"-8Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN dentro del Grupo 718 "Propiedades y Equipo" de Clase 71 "Activo", es decir, el registro contable de las inversiones realizadas por AUTOPISTAS DE SANTANDER, se debe efectuar en la Cuenta PUC 71810 mientras la construcción de la carretera se encuentre en curso, pues una vez terminada la obra los saldos de esta cuenta se trasladarán a la correspondiente, esto es, a la cuenta PUC 71920 "Cargos Diferidos", sin olvidar que fiscalmente el valor de tales inversiones deberá ser amortizado durante el término del contrato de concesión, por disposición expresa de los mencionados artículos. Por lo anterior, afirma que las inversiones realizadas por AUTOPISTAS DE SANTANDER en ejecución del Contrato de Concesión N° 002 del 29 de diciembre de 2006, representan para ésta un activo patrimonial denominado " Construcciones en curso ", con independencia de la cuenta contable en la que se registre, cuya naturaleza es de activo fijo para efectos tributarios (Negrilla y subrayado de la Sala). Asegura que la deducción por inversión en activos fijos procede cuando se constituye un contrato de fiducia, es decir cuando a través del patrimonio autónomo el fideicomitente adquiere activos fijos productivos que serán utilizados para desarrollar el objeto del contrato de fiducia, máxime si se tiene

constituye un contrato de fiducia, es decir cuando a través del patrimonio autónomo el fideicomitente adquiere activos fijos productivos que serán utilizados para desarrollar el objeto del contrato de fiducia, máxime si se tiene en cuenta que en la figura de la fiducia mercantil se configura una forma muy peculiar de la propiedad, consistente en que el fiduciario ostenta la propiedad formal del bien, condicionada totalmente a la voluntad del fideicomitente, siendo que este último no se desprende de ella (propiedad), es decir, el bien no hace parte del patrimonio del fiduciario sino que constituye el patrimonio autónomo (Negrilla y subrayado de la Sala). Considera necesario que se determine el sujeto pasivo en los contratos de fiducia atendiendo a la realidad económica y no a la titularidad aparente de los bienes, lo que implica analizar el propósito del fideicomiso.-9Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN Expone que de las normas del Estatuto Tributario se extrae que los derechos fiduciarios son declarados por el titular de los bienes respectivos y representan la participación de los beneficiarios en el patrimonio líquido del patrimonio autónomo, además que los bienes declarados por los beneficiarios del contrato de fiducia como de su propiedad, conservan la misma condición que tienen en el patrimonio autónomo. Asegura que unas son las inversiones efectuadas en virtud del contrato de concesión y otro el registro contable de los derechos fiduciarios que en la

de fiducia como de su propiedad, conservan la misma condición que tienen en el patrimonio autónomo. Asegura que unas son las inversiones efectuadas en virtud del contrato de concesión y otro el registro contable de los derechos fiduciarios que en la contabilidad reflejan la participación del patrimonio autónomo. Anota que la DIAN desconoce que la propiedad de los activos fijos tangibles y depreciables (objeto de deducción) solo serán de la Nación al finalizar el contrato por la reversión, mientras tanto se debe reconocer la propiedad del concesionario sobre las inversiones por construcción de la obra vial, así como la deducción por inversión en activos fijos reales productivos, la cual no se pierde por el hecho de que las erogaciones realizadas por AUTOPISTAS DE SANTANDER para la adquisición de bienes y servicios hayan sido pagadas con recursos administrados por el patrimonio autónomo, ni porque la actora no registre directamente en su contabilidad las inversiones realizadas. También desconoce la Administración que la actora suscribió un contrato de fiducia y que este es accesorio al de concesión, por lo que se sujeta en su integridad a lo pactado en el principal, en virtud del cual los ingresos obtenidos por la explotación de la obra son asignados al concesionario para que este obtenga en retorno el capital invertido, con la aclaración de que la sociedad actora declaró las utilidades fiscales obtenidas del patrimonio autónomo durante los años gravables 2009 a 2014. Señala que el INCO no es el beneficiario principal del fideicomiso como

las utilidades fiscales obtenidas del patrimonio autónomo durante los años gravables 2009 a 2014. Señala que el INCO no es el beneficiario principal del fideicomiso como erradamente lo considera la DIAN, ya que solo es el beneficiario de los excedentes finales de determinadas cuentas, por la liquidación del contrato y-10Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN por la reversión que vislumbra los bienes que pasarán a ser de propiedad del Estado. Igualmente, sostiene, los acreedores tampoco son beneficiarios plenos del contrato de fiducia contrario a lo señalado por la DIAN, pues estos tienen esta calidad únicamente en el evento en el que el fideicomitente no responda con las obligaciones pactadas, es decir, se encuentran sometidas al cumplimiento de una condición suspensiva. Anota también, que está demostrado que AUTOPISTAS DE SANTANDER incluyó en su contabilidad el 100% de los derechos fiduciarios del patrimonio autónomo, respecto de lo cual la DIAN guardó silencio, lo que implica su aceptación en cuanto a que esta es la única beneficiaria del patrimonio autónomo, máxime cuando el artículo 158 del Estatuto Tributario no establece que el fideicomitente sea el único beneficiario y se cumple con la condición de que para la procedencia del beneficio, el fideicomitente y el beneficiario deben ser la misma persona. Aunado a lo anterior, asegura que de conformidad con lo previsto en el

que para la procedencia del beneficio, el fideicomitente y el beneficiario deben ser la misma persona. Aunado a lo anterior, asegura que de conformidad con lo previsto en el numeral 3 del artículo 102 del Estatuto Tributario, en los fideicomisos de garantía como en el presente, el beneficiario es siempre el constituyente, por ende, en el caso bajo estudio AUTOPISTAS DE SANTANDER es la única beneficiaria del contrato de fiducia mercantil. 2.2.2. IMPROCEDENCIA DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD Dice que en los actos administrativos demandados la DIAN impuso a la demandante doble sanción por inexactitud por el mismo hecho, ya que por la supuesta improcedencia de la deducción por inversión en activos fijos reales productivos, liquidó la sanción prevista en el artículo 647 y 647-1 del Estatuto-11Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN Tributario, como si se tratara de sanciones independientes, lo cual constituye una vulneración al principio non bis in ídem. En efecto, relata, para la DIAN, las disposiciones referidas sancionan hechos totalmente diferentes, pues señala que el artículo 647 del Estatuto Tributario sanciona la inclusión de deducciones inexistentes y su base está constituida por la diferencia entre lo declarado y lo propuesto oficialmente; y a su vez, el artículo 647-1 ibídem, sanciona la inexactitud en la pérdida liquidada por el contribuyente, cuya base es el impuesto teórico generado sobre ésta.

la diferencia entre lo declarado y lo propuesto oficialmente; y a su vez, el artículo 647-1 ibídem, sanciona la inexactitud en la pérdida liquidada por el contribuyente, cuya base es el impuesto teórico generado sobre ésta. No obstante, sostiene que el hecho de rechazar la deducción especial de activos fijos en la suma de $20.450.122.000 dio lugar a la eliminación de la pérdida líquida por valor de $18.327.850.000, a la determinación de una renta líquida de $2.122.272.000 y como consecuencia de ello se generó un mayor impuesto a cargo de $687.758.000. De manera que, destaca, el mismo hecho (rechazo de la deducción) originó el efecto económico del rechazo de la pérdida, de la determinación de la renta líquida y el consecuente aumento del impuesto de renta.

Por tanto, asegura que es evidente que los actos administrativos demandados desconocen que el artículo 647-1 del Estatuto Tributario no establece una sanción independiente frente a la determinada en el artículo 647 ibídem. Afirma que la aplicación de la sanción del artículo 647-1 del Estatuto Tributario solo sería posible en el caso de que con ocasión de las modificaciones realizadas a la declaración de renta se rechace la pérdida declarada y no se haya modificado el saldo a favor declarado; evento en el cual el rechazo de la pérdida se considera un menor saldo a favor, a partir del cual se determina el impuesto teórico sobre el que podría liquidarse la sanción por

declarada y no se haya modificado el saldo a favor declarado; evento en el cual el rechazo de la pérdida se considera un menor saldo a favor, a partir del cual se determina el impuesto teórico sobre el que podría liquidarse la sanción por inexactitud, lo cual no ocurre en el caso concreto, dado que se determinó un mayor impuesto real.-12Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN Adicionalmente, señala que la sanción por inexactitud resulta desproporcionada en relación con el mayor impuesto determinado, toda vez que equivale al 1.571,54%, por lo que debe ser ajustada con base en los principios de proporcionalidad y gradualidad. Sostiene que la Administración se equivocó al momento de totalizar el monto de la sanción por inexactitud, toda vez que incluyó el valor de la sanción declarada por la demandante con ocasión de la corrección de la declaración presentada el 30 de julio de 2014, por el valor de $30.909.000. Aduce que en el presente caso se encuentra demostrada la diferencia de criterios en el derecho aplicable, toda vez que la discusión recae sobre un asunto de interpretación de las normas jurídicas.

III. C O N T E S T A C I Ó N D E LA D E M A N D A: La parte demandada en oportunidad legal comparece al proceso por conducto de apoderado judicial que para el efecto constituye, quien contesta la demanda en los siguientes términos (fols. 744 a 795 del c.p):

La parte demandada en oportunidad legal comparece al proceso por conducto de apoderado judicial que para el efecto constituye, quien contesta la demanda en los siguientes términos (fols. 744 a 795 del c.p):

3.1. PROCEDENCIA DE LA DEDUCCIÓN POR INVERSIÓN EN ACTIVOS

FIJOS EN CUANTÍA DE $20.450.122.000

Destaca que el total de los activos registrados por la demandante asciende a la suma de $13.173.247.597 así: activo corriente (conformado por disponible, inversiones como fideicomisos de inversión) por valor total de $269.912.000; deudores (dentro del activo no corriente: propiedad, planta y equipo) en cuantía de $74.444.742, intangibles (comporta los derechos) por valor de $10.272.096.398 y depreciación acumulada por $43.006.228, para un total de-13Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN intangibles por $10.229.090.170. Tal valor corresponde al aporte que hizo el concesionario a la fiducia en desarrollo del Contrato de Concesión, llevado como un intangible (derecho fiduciario) y no como un activo fijo real tangible que debió ser activado, depreciado y/o amortizado como lo exige el artículo 66 del Decreto 2649 de 1993 (subraya la Sala). Resalta que los bienes objeto de concesión son de propiedad del INCO, así como también las obras del proyecto en la etapa de su ejecución y sobre los

del Decreto 2649 de 1993 (subraya la Sala). Resalta que los bienes objeto de concesión son de propiedad del INCO, así como también las obras del proyecto en la etapa de su ejecución y sobre los equipos en el momento de su instalación y suministro; por lo tanto, el concesionario tendrá estos bienes hasta su reversión en calidad de usufructuario, lo cual se verifica en la Cláusula 34 del contrato que dispone que la adquisición de predios para las obras de construcción, mejoramiento y rehabilitación se realizará a favor del INCO, quien será el responsable de suscribir las ofertas formales de compra, las promesas y escrituras de compraventa. Por tanto, prosigue, la propiedad no estaba en cabeza del concesionario sino de la Nación a través del INCO (hoy ANI). Agrega así, el contribuyente no registró dentro de la cuenta propiedad, planta y equipo los activos adquiridos para la ejecución del contrato de obra, sino registró un derecho fiduciario, es decir, un intangible, por lo que es improcedente la deducción solicitada.

Expresa que verificadas las cláusulas cuarta y vigésimo octava del contrato de fiducia, se constataron las siguientes partes:

• Fideicomitente: Autopistas de Santander S.A.
• Fiduciario: Fiduciaria Banistmo S.A. (por cesión Fiduciaria Bancolombia S.A.) - Beneficiarios: (i) INCO, (ii) los acreedores y, residualmente, una vez pagadas las acreencias, (iii) el fideicomitente, quien será el beneficiario-14Bancolombia S.A.) - Beneficiarios: (i) INCO, (ii) los acreedores y, residualmente, una vez pagadas las acreencias, (iii) el fideicomitente, quien será el beneficiario-14Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN de los excedentes y saldos de la subcuenta principal al término del contrato de cesión. Asegura que de acuerdo con las normas legales y reglamentarias, de la interpretación de la Sección Cuarta del Consejo de Estado y con la doctrina oficial vigente, las inversiones que dan derecho a la deducción especial prevista en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario se deben realizar sobre activos fijos reales productivos adquiridos por el contribuyente, es decir, aquellos que forman parte de su patrimonio para ser depreciados o amortizados, de lo contrario no se otorga el derecho a la deducción especial. Por ende, sostiene, en el caso particular de los contratos de concesión para la construcción, rehabilitación y conservación de proyectos de infraestructura vial, procede el beneficio respecto de las inversiones que se concretan en obras de infraestructura de transporte, pero se descartan aquéllas inversiones amortizables que corresponden a activos intangibles. Aduce que en el caso en que dentro del marco de un contrato de fiducia mercantil el contribuyente efectúa inversiones en activos fijos reales productivos que luego transfiere actuando como fideicomitente, quien a la vez

Aduce que en el caso en que dentro del marco de un contrato de fiducia mercantil el contribuyente efectúa inversiones en activos fijos reales productivos que luego transfiere actuando como fideicomitente, quien a la vez también es beneficiario o fideicomisario respecto de los bienes y rentas de los activos fideicomitidos, tiene derecho al beneficio analizado, pero debe estar probado el constituyente y el beneficiario es la misma persona. Puntualiza que si bien en el mencionado contrato se transfieren los bienes objeto de la fiducia mercantil, la propiedad que adquiere el fiduciario tiene unas características particulares y deben figurar en su contabilidad separados de los propios, formando un patrimonio autónomo afecto a la finalidad contemplada en el acto constitutivo. Dice que las características de la fiducia mercantil de garantía son (i) que el fideicomitente es generalmente un deudor, (ii) que se transfieren de manera irrevocable al fiduciario uno o más bienes, muebles o inmuebles, (iii) que los-15Radicación No.: 250002337000-2016-01218-00

Demandante: AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.

Demandado. DIAN bienes fideicomitidos respaldan una o varias obligaciones a favor de los beneficiarios (acreedores) y (iv) que en caso de incumplimiento del deudor, el fiduciario procede a la enajenación de los bienes y a pagar correlativamente a los respectivos acreedores. En ese orden, resalta, el constituyente deja de tener la libre disposición de los bienes entregados en fiducia, por lo que no hacen parte de su patrimonio,

los respectivos acreedores. En ese orden, resalta, el constituyente deja de tener la libre disposición de los bienes entregados en fiducia, por lo que no hacen parte de su patrimonio, mientras que en su contabilidad se registra el valor del derecho originado en el negocio como un intangible. Es así que, asegura, los bienes deben figurar separados de la contabilidad del fiduciante porque deben cumplir su finalidad. Por tanto, los bienes del fideicomiso son diferentes a los del fiduciante, a los de la sociedad fiduciaria y a los del beneficiario. Aduce también, que el fiduciario no tiene facultades de libre disposición propias del derecho pleno de dominio, sino que la propiedad sobre ellos está limitada a cumplir la finalidad prevista. Por tal razón, contablemente el fiduciario debe elabo