TA CUN - 253073333001-2014-00515-01-(30-06-2016)

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO – COBRO COACTIVO / DEUDOR SOLIDARIO – Responsabilidad del representante legal Así, surge el hecho típico en que el representante legal eventualmente será deudor subsidiario de la obligación tributaria liquidada por la Administración, conforme al artículo 798 ibídem, anteriormente citado. En otros términos, como los representantes legales de las sociedades deben cumplir con los deberes formales de declarar, estos serán deudores subsidiarios, calidad que al tenor de la jurisprudencia se configura cual responsabilidad residual, sometida a condición: «La subsidiaria, en cambio, aunque esté previamente determinada en la ley, sólo opera de manera residual al cumplimiento de una condición, que es la que el deudor principal no pague ; de forma tal que no puede iniciarse proceso de cobro coactivo contra el deudor subsidiario, sino cuando esté demostrado en la actuación que la labor de cobro en contra del deudor principal ha sido fallida» (resalta la sala). En estos términos el deudor subsidiario es vinculado a través del mismo título contra el deudor principal: «Artículo 828-1. Vinculación de deudores solidarios. La vinculación del deudor solidario se hará mediante la notificación del mandamiento de pago. Este deberá librarse determinando individualmente el monto de la obligación del respectivo deudor y se notificará en la forma indicada en el artículo 826 del Estatuto Tributario. Los títulos ejecutivos contra el deudor principal lo serán contra los deudores solidarios y subsidiarios, sin que se requiera la constitución de títulos individuales adicionales» (destaca la sala).

Tributario. Los títulos ejecutivos contra el deudor principal lo serán contra los deudores solidarios y subsidiarios, sin que se requiera la constitución de títulos individuales adicionales» (destaca la sala). Primeramente debe observarse que según los hechos de la demanda y los antecedentes administrativos, el demandante además de representante legal de la sociedad BINGO NUEVO TAIRONA LTDA es accionista del 50%, de modo que en principio también reúne las condiciones de deudor solidario. Sin embargo, la Administración efectúa el cobro coactivo contra el actor, en su condición de deudor subsidiario. En este sentido, el representante legal de la sociedad deudora principal, quien firmó el denuncio tributario según consta en el folio 13 del expediente administrativo, erró parcialmente en el cumplimiento del deber formal, y por tanto, ello también devino en infracción parcial del pago. En consecuencia, no es de recibo el cargo formulado por el demandante, pues él incumplió el deber formal de declarar correctamente el impuesto de renta y complementarios del año gravable 2006, independientemente de que tal infracción origine simultáneamente un saldo pendiente de la obligación sustancial (pago). En este sentido, la Sala acoge el análisis de la sentencia de primera instancia y lo complementa en lo pertinente.2

EXPEDIENTE No. 25307 33 33 001 2014 00515 01

GUILLERMO CORTÉS HOMEZ VS. DIAN

COBRO COACTIVO LOR RENTA 2006

TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CUNDINAMARCA

SECCIÓN CUARTA

SUBSECCIÓN “B”

Bogotá, D. C., treinta (30) de junio de dos mil dieciséis (2016).

Magistrado Ponente: Dr. JOSÉ ANTONIO MOLINA TORRES REF: EXPEDIENTE No. 25307 33 33 001 2014 00515 01

DEMANDANTE: GUILLERMO CORTÉS HOMEZ

DEMANDADO: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS

NACIONALES-DIAN

ASUNTO: COBRO COACTIVO

SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte actora contra la sentencia de 23 de octubre de 2015, mediante la cual el Juzgado Primero Administrativo Oral de Girardot negó las pretensiones de la demanda promovida por GUILLERMO CORTÉS HOMEZ contra los actos administrativos a través de los cuales la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN ,1 denegó las excepciones propuestas contra el mandamiento de pago 01-000523 del 10 de febrero de 2014.

PARTE ACTORA

I. DECLARACIONES Y CONDENAS El apoderado de la parte actora solicita la nulidad de los siguientes actos: 1 En adelante DIAN.3

EXPEDIENTE No. 25307 33 33 001 2014 00515 01

GUILLERMO CORTÉS HOMEZ VS. DIAN COBRO COACTIVO LOR RENTA 2006 «1. Declarar la nulidad de la resolución No. 002 del 21 de abril de 2014 por medio de la cual se negaron las excepciones propuestas por el señor GUILLERMO CORTÉS HOMEZ.

2. Declarar nulidad de la resolución No. 01 del 20 de junio de 2014, código 311 por medio de la cual se decide recurso de reposición y confirma lo anterior.

3. Como consecuencia de lo anterior y a modo de restablecimiento del derecho: 31. (sic) Declara que el señor GUILLERMO CORTES HOMEZ no debe suma alguna por la Liquidación Oficial de Revisión No. 082412010000003 correspondiente al año gravable 2006 proferida a cargo del contribuyente BING NUEVO TAIRONA LIMITADA y respecto de la cual fue vinculado en calidad de Representante Legal (deudor solidario). 3.2 Ordenar el levantamiento de las medidas cautelares y levantamiento de registros de morosos que se hayan proferido o realizado a cargo del Señor Guillermo Cortes Homez. 3.3. Pagar indemnización de perjuicios materiales por las medidas cautelares proferidas y morales causados por la aflicción moral generada en mi cliente.

4. Que se condene a la DIAN a cubrir las costas del proceso.»

II. HECHOS En síntesis, la parte actora hace el siguiente relato:

1. La DIAN expidió contra BINGO NUEVO TAIRONA LTDA, Liquidación Oficial de Revisión nro. 082 412 010 000 003 de 7 de abril de 2010 que modificó la

En síntesis, la parte actora hace el siguiente relato:

1. La DIAN expidió contra BINGO NUEVO TAIRONA LTDA, Liquidación Oficial de Revisión nro. 082 412 010 000 003 de 7 de abril de 2010 que modificó la declaración del impuesto de renta y complementario del año gravable 2006.

2. El anterior acto administrativo no fue notificado al señor GUILLERMO CORTÉS HOMEZ en calidad de deudor solidario de la obligación liquidada.

3. La Administración profirió mandamiento de pago 01-00 523 de 10 de febrero de 2014 contra el demandante, en su condición de deudor subsidiario de BINGO NUEVO TAIRONA LTDA, conforme al acto de liquidación oficial del numeral 1, por la suma de $34.054.000.

4. El señor CORTÉS fue vinculado como deudor subsidiario al proceso administrativo, mediante el mandamiento de pago 01-00 523 el 10 de febrero de

2014.

5. El actor en el escrito 001 358 de 27 de marzo de 2014 propuso excepciones contra el mandamiento de pago: falta de calidad de deudor solidario e indebida vinculación en tal condición.4

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6. En la Resolución 002 de 21 de abril de 2014 fueron negadas las excepciones contra el mandamiento de pago y se ordenó continuar con la ejecución en relación con el demandante como representante legal de la sociedad BINGO NUEVO

TAIRONA LTDA.

7. Previa interposición del recurso de reposición contra el acto que denegó las

contra el mandamiento de pago y se ordenó continuar con la ejecución en relación con el demandante como representante legal de la sociedad BINGO NUEVO

TAIRONA LTDA.

7. Previa interposición del recurso de reposición contra el acto que denegó las excepciones, la DIAN lo desató negativamente a través de la Resolución 01 de 20 de junio de 2014.

III. NORMAS VIOLADAS Y CONCEPTO DE LA VIOLACIÓN CONSTITUCIONALES - Artículos 13, 29 y 209 Constitucionales.

LEGALES - Artículo 28 del Decreto 01 de 1984. - Artículos 798 y 828-1 del ET. - Sentencia de la Corte Constitucional C-1201 de 2003 - Circular 00140 de 2004. Concepto Violación Indica que la DIAN profirió el mandamiento de pago 01-000 523 de 10 de febrero de 2014 y vinculó al señor CORTÉS en calidad de deudor solidario de las obligaciones pertenecientes a BINGO NUEVO TAIRONA LIMITADA, de la cual es representante legal, en relación con la liquidación oficial de revisión proferida contra aquella. Que la demandada afirma que el actor fue notificado por conducta concluyente del acto de liquidación, pues tuvo pleno conocimiento de las actuaciones expedidas. Considera que la Administración desconoce el artículo 798 del ET y la sentencia C-1201 de 2003 de la Corte Constitucional que modifica la aplicación del artículo5

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GUILLERMO CORTÉS HOMEZ VS. DIAN COBRO COACTIVO LOR RENTA 2006 828-1 ibídem; por ende, incurre en la violación de normas de carácter legal y constitucional. Falta de calidad de deudor solidario El artículo 572 del ET establece los deberes formales de los representantes legales como responsables subsidiarios. Interpreta el artículo 798 Ibíd. en el sentido de que la responsabilidad subsidiaria del representante legal de una sociedad por las sanciones impuestas, surge respecto del incumplimiento de deberes formales, no incumplidos en el caso del actor, pues lo que sanciona la DIAN es un deber sustancial. Adicionalmente la sanción por inexactitud cobrada en el mandamiento de pago está regulada en el artículo 647 de dicho estatuto y no en la norma que invoca la DIAN. Así, la autoridad tributaria yerra al extender la responsabilidad del deudor subsidiario respecto de todas las sanciones que no correspondan a las provenientes por incumplimiento de deberes formales, conforme al artículo 798 del ET, de modo que incurre en falsa motivación. Expresa la diferencia entre obligaciones sustanciales y formales; en el caso de estas últimas son a modo de ejemplificación: las relativas a la expedición de facturas, llevar contabilidad, conservar los documentos y soportes, entre otras (fol. 40). La sanción por inexactitud impuesta a la sociedad mencionada no proviene de incumplimiento de deberes formales, sino sustanciales, por ende, al no

40). La sanción por inexactitud impuesta a la sociedad mencionada no proviene de incumplimiento de deberes formales, sino sustanciales, por ende, al no configurarse el supuesto de hecho del artículo 798 del ET, no acaece la responsabilidad del actor. En este orden de ideas, concluye la falta de calidad de deudor subsidiario y la procedencia del archivo del proceso administrativo.6

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Indebida vinculación del deudor subsidiario Sin perjuicio del análisis anteriormente esbozado, alega la indebida vinculación en calidad de deudor subsidiario de la obligación endilgada a BINGO NUEVO TAIRONA LTDA, en la medida que el artículo 828-1 del ET fue declarado exequible condicionalmente por la Corte Constitucional en sentencia C-1201 de 2003; ello, pues para la vinculación aludida debe aplicar el artículo 28 del entonces Decreto 01 de 1984. Tal norma dispone el deber de comunicar las actuaciones que afecten a los particulares; es decir, la DIAN debió vincular al deudor subsidiario previo al mandamiento de pago. La correcta vinculación debió surgir en el momento del requerimiento especial contra la declaración del impuesto de renta y complementarios del periodo 2006, esto es, antes del título ejecutivo de la obligación cobrada mediante los actos acusados. Para que al particular afectado se le respetara su calidad de afectado directo y de

contra la declaración del impuesto de renta y complementarios del periodo 2006, esto es, antes del título ejecutivo de la obligación cobrada mediante los actos acusados. Para que al particular afectado se le respetara su calidad de afectado directo y de vinculado como litisconsorte facultativo, debió comunicarse la existencia del proceso de determinación contra el deudor principal, situación incumplida por la contraparte en la etapa de expedición del requerimiento especial y de la liquidación oficial. De otro lado, si bien el demandante es representante legal de la deudora principal, sus actuaciones surgieron con ocasión de la persona jurídica y no como particular, por lo cual es inválida la comunicación de las actuaciones por el mero ejercicio de representación que le era exigible. La Circular 00140 de 2004 de la DIAN señala que a los deudores solidarios y subsidiarios debe comunicársele la existencia de la actuación administrativa tendiente a modificar la declaración del tributo, quienes podrían intervenir como litisconsortes facultativos.7

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El extremo pasivo omite cumplir el fallo de exequibilidad condicionada del artículo 828-1 del ET, teniendo en cuenta que según la sentencia T-389 tal condicionamiento implica que la norma es vigente, mas debe interpretarse con el alcance que establezca el pronunciamiento de la Corte Constitucional. Vulneración del debido proceso y derecho de defensa Al actor no le fue notificado el título ejecutivo en la dirección domiciliaria ni en

condicionamiento implica que la norma es vigente, mas debe interpretarse con el alcance que establezca el pronunciamiento de la Corte Constitucional. Vulneración del debido proceso y derecho de defensa Al actor no le fue notificado el título ejecutivo en la dirección domiciliaria ni en calidad de litisconsorte facultativo. El impase de la omisión de la comunicación no es subsanado con la supuesta notificación por conducta concluyente, producto de las actuaciones del señor CORTÉS como representante legal de la obligada principal, pues resulta clara la forma de vinculación de los deudores solidarios. De ser cierto que respecto del representante legal es innecesaria comunicación alguna, no tendría objeto la sentencia C-1201 de (sic) 2004 y la circular de la DIAN expresamente referida a los deudores subsidiarios usualmente representantes legales de una sociedad, además de ser los obligados a cumplir deberes formales. Transgresión de los principios de igualdad y publicidad Como la Liquidación Oficial de Revisión 082 412 010 000 003 del 7 de abril de 2010 está viciada de nulidad por falta de publicidad, el acto de ejecución no produce efectos jurídicos. La falta de notificación vulnera el derecho de defensa. El principio de igualdad es transgredido dado que la Administración vinculó al deudor principal pero no así al deudor subsidiario, tampoco determinó el tipo de obligación formal incumplida. La demandada debe garantizar que los sujetos obligados tengan las mismas oportunidades procesales para controvertir los actos administrativos, así que existe una notoria inequidad entre los tipos de deudores de la obligación ejecutada frente a la posibilidad de ejercitar el derecho de defensa.8

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administrativos, así que existe una notoria inequidad entre los tipos de deudores de la obligación ejecutada frente a la posibilidad de ejercitar el derecho de defensa.8

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Señala que existe quebranto del artículo 209 Constitucional, relativo a la función administrativa. Asimismo, la DIAN está en el deber de aplicar el precedente jurisprudencial C-1201 de 2003 de la Corte Constitucional que rige hacia futuro respecto de casos análogos como el del sub judice.

IV. CONTESTACIÓN La DIAN se opone a las pretensiones de la demanda.

Advierte que el demandante conocía del proceso de determinación, por cuanto el requerimiento especial fue dirigido a este en su condición de representante legal de BINGO NUEVO TAIRONA LTDA, del cual dio respuesta el señor CORTÉS el 31 de agosto de 2009. Igualmente el 7 de julio de 2009 la demandada le entregó al demandante copias de la totalidad del expediente, previa solicitud. Afirma que el actor desde el 3 de marzo de 2009 conoció el proceso de determinación contra el deudor principal y tuvo oportunidad de controvertir y aportar pruebas en ejercicio de su derecho de defensa. Considera que las circunstancias no alegadas en el trámite de fiscalización no lo pueden ser en el procedimiento de cobro coactivo, pues, en tal instancia solo proceden las excepciones previstas en el artículo 831 del ET. Relata que dentro de las actuaciones de la contraparte no solo se agotaron los

pueden ser en el procedimiento de cobro coactivo, pues, en tal instancia solo proceden las excepciones previstas en el artículo 831 del ET. Relata que dentro de las actuaciones de la contraparte no solo se agotaron los recursos legales contra los actos administrativos proferidos, sino que el mismo señor CORTÉS solicitó la revocatoria directa de los actos enjuiciados sin demandar los actos de determinación.9

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Invoca las amplias facultades de fiscalización de la DIAN con base en los artículos 683 y 684 del ET, así como la fuerza ejecutoria del acto que constituye título ejecutivo al tenor del artículo 829 ibídem. Según el artículo 798 ibíd. los obligados al cumplimiento de deberes formales de terceros responden solidariamente por las consecuencias que deriven de su omisión, sin que la interpretación de la demandante sea correcta, pues al modificarse la declaración de renta del año gravable de 2006 por el valor de $34.054.000, el representante legal es responsable subsidiario por las consecuencias de tal yerro. Falta de calidad del deudor solidario Puesto que el tercero BINGO NUEVO TAIRONA LTDA incumplió las obligaciones en la declaración del impuesto de renta y complementarios de 2006, el representante legal es el responsable y administrador de la sociedad, quien conoce su manejo «por lo que mal podría entenderse que dicha omisión sea

en la declaración del impuesto de renta y complementarios de 2006, el representante legal es el responsable y administrador de la sociedad, quien conoce su manejo «por lo que mal podría entenderse que dicha omisión sea responsabilidad de algún socio o de un tercero.» (fol. 74). En consonancia con el Concepto 040423 de 14 de julio de 2003, si el deudor principal no ha cumplido con la obligación de pago determinado en la liquidación oficial, es procedente reclamar al deudor subsidiario quien será vinculado a través del mandamiento de pago. Invoca el Concepto 1192 de 2009 del Distrito Capital de Bogotá, en donde se distingue la obligación tributaria sustancial de la formal. También cita la Circular de la DIAN 00140 de 2004, concerniente a una directriz de la entidad a sus empleados públicos para que comuniquen las actuaciones de determinación del tributo a los obligados solidarios y subsidiarios.10

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Indebida vinculación del deudor solidario A partir de la Ley 6 de 1992 que adicionó al artículo 828-1 del ET, la vinculación del deudor subsidiario se hace con el mandamiento de pago. El mandamiento de pago al deudor solidario nro. 01 de 10 de febrero de 2014 vinculó debidamente al demandante. Con todo, el demandante intervino en la etapa de determinación de la obligación tributaria, puesto que representó a la persona jurídica contribuyente. Vulneración del debido proceso, al derecho de defensa y transgresión de los

vinculó debidamente al demandante. Con todo, el demandante intervino en la etapa de determinación de la obligación tributaria, puesto que representó a la persona jurídica contribuyente. Vulneración del debido proceso, al derecho de defensa y transgresión de los principios de igualdad y publicidad Teniendo en cuenta las actuaciones del demandante en defensa del obligado principal, es claro que tuvo oportunidad para intervenir en su propio nombre. El concepto de la Secretaría de Hacienda citado por el señor CORTÉS no es vinculante para las entidades estatales.

V. SENTENCIA PRIMERA INSTANCIA En providencia del 23 de octubre de 2015, el despacho de primera instancia negó las pretensiones de la demanda y condena en costas al demandante.

El demandante es socio del 50% de acciones de BINGO NUEVO TAIRONA LTDA, de la que también es representante legal. Mediante poder conferido al abogado CORTÉS PARADA, el demandante actuó en el procedimiento de fiscalización de la declaración del impuesto de renta y complementarios del periodo 2006, quien en virtud del mandato representó a la sociedad deudora principal por lo cual desde las actuaciones tales como la intervención en la diligencia de inspección tributaria del 3 de marzo de 2009, tuvo pleno conocimiento de la investigación.11

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El 16 de junio de 2009 el actor como representante legal de la sociedad mencionada, solicitó copia del expediente administrativo, así que en su doble condición de socio y representante legal conoció de la actuación administrativa.

El 16 de junio de 2009 el actor como representante legal de la sociedad mencionada, solicitó copia del expediente administrativo, así que en su doble condición de socio y representante legal conoció de la actuación administrativa. En criterio del a quo el condicionamiento de la sentencia C-1201 de 2003 al artículo 828-1, no aplica en el evento en que el deudor «solidario» para la época de fiscalización de la obligación tributaria actúe como represente legal del responsable directo. Si bien fue inadmitido el recurso de reconsideración interpuesto por el mandatario del actor contra el acto de liquidación, situación que desencadenó la pérdida de la oportunidad para demandar judicialmente los actos de determinación, ello no enerva el derecho de defensa y contradicción que tenía el demandante; en consecuencia, nadie puede alegar su propia culpa. Asume como desacertada la posición del demandante referente a la falta de calidad de deudor (sic) solidario, pues la obligación sustancial consiste en hacer algo y la obligación formal es el procedimiento o proceso para cumplir la prestación de hacer. El demandante fue quien presentó el 10 de abril de 2007 la declaración de renta del año gravable 2006 con inexactitud en los ingresos percibidos por la sociedad. La presentación de la declaración tributaria como deber formal permite al Estado determinar el cumplimiento de la obligación sustancial. Condenó en costas y fijó las agencias en derecho en $700.000 (SETECIENTOS

MIL PESOS M/CTE).12

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Condenó en costas y fijó las agencias en derecho en $700.000 (SETECIENTOS

MIL PESOS M/CTE).12

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VI. RECURSO DE APELACIÓN.

Reitera los argumentos de defensa del escrito de demanda e insiste en que no fue debidamente vinculado al proceso de determinación de la obligación tributaria, de modo que no puede cobrarse una obligación que proviene del incumplimiento de un deber sustancial sancionable por inexactitud, pues, no se trata de la infracción de un deber formal como lo exige el artículo 829-1 del ET. Existe una obligación tributaria endilgada en el acto de liquidación oficial, que debe establecerse individualmente contra el demandante para actuar eventualmente en sede judicial como litisconsorte facultativo. Acusa de mala fe la conducta de la DIAN que omitió vincular al actor al expedir los actos de requerimiento especial y liquidación oficial.

VII. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN Demandante: dice que el fallo de primera instancia viola los artículos 29 y 363 constitucionales y 798 del ET, al aducir que cualquier irregularidad implica una violación al deber formal de declarar.

Demandada: reitera los argumentos de la contestación de la demanda.

VI. MINISTERIO PÚBLICO El Ministerio Público no se pronunció en segunda instancia.

CONSIDERACIONES13

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1. El Caso Concreto Se trata de examinar la legalidad de la sentencia de 23 de octubre de 2015, mediante la cual el Juzgado Primero Administrativo Oral de Girardot negó las pretensiones de nulidad contra los actos administrativos a través de las cuales la DIAN negó las excepciones propuestas contra el mandamiento de pago 01-000 523 de 10 de febrero de 2014.

2. Régimen Jurídico El artículo 798 del ET establece la responsabilidad subsidiaria por incumplimiento de los deberes formales así: «Artículo 798. Responsabilidad subsidiaria por incumplimiento de deberes formales. Los obligados al cumplimiento de deberes formales de terceros responden subsidiariamente cuando omitan cumplir tales deberes , por las consecuencias que se deriven de su omisión» (destaca la Sala).

Según la doctrina los deberes formales son «aquellas situaciones donde el Estado actúa frente a un particular imponiéndole soportar determinadas actuaciones de la Administración, por ejemplo permitir la inspección de la contabilidad.» 2 Por su parte, la obligación sustancial está definida en el artículo 1° del ET de la siguiente forma: «Artículo 1. Origen de la obligación sustancial. La obligación tributaria sustancial se origina al realizarse el presupuesto o los presupuestos previstos en la ley como generadores del impuesto y ella tiene por objeto el pago del tributo» (enfatiza la Sala). Los artículos 571 y 572 del ET establecen las clases de deberes formales y los sujetos obligados a ellas:

en la ley como generadores del impuesto y ella tiene por objeto el pago del tributo» (enfatiza la Sala). Los artículos 571 y 572 del ET establecen las clases de deberes formales y los sujetos obligados a ellas: «Artículo 571. Obligados a cumplir los deberes formales. Los contribuyentes o responsables directos del pago del tributo deberán cumplir los deberes formales señalados en la ley o en el reglamento, personalmente o por medio de sus representantes, y a falta de éstos, por el administrador del respectivo patrimonio. 2 DERECHO TRIBUTARIO, PROCEDIMIENTO Y RÉGIMEN SANCIONATORIO. Mauricio Marín Elizalde. Edit. Julio

Roberto Piza UNIVERSIDAD EXTERNADO DE COLOMBIA, BOGOTÁ D.C. 2010, ISBN 978-958-710-480-6, pág. 309.14

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Artículo 572. Representantes que deben cumplir deberes formales. Deben cumplir los deberes formales de sus representados, sin perjuicio de lo dispuesto en otras normas: (…) c. Los gerentes, administradores y en general los representantes legales, por las personas jurídicas y sociedades de hecho. Esta responsabilidad puede ser delegada en funcionarios de la empresa designados para el efecto, en cuyo caso se deberá informar de tal hecho a la administración de Impuestos y Aduanas correspondiente» (destaca la Sala). Es decir, el cumplimiento de presentar oportunamente la declaración constituye un deber de tipo formal y según sea liquidado el tributo a cargo, su pago

caso se deberá informar de tal hecho a la administración de Impuestos y Aduanas correspondiente» (destaca la Sala). Es decir, el cumplimiento de presentar oportunamente la declaración constituye un deber de tipo formal y según sea liquidado el tributo a cargo, su pago comprenderá la obligación sustancial. El artículo 596 [num. 5] del ET regula los aspectos formales de la presentación de la declaración tributaria, así: «Artículo 596. Contenido de la declaración de renta. La declaración del impuesto sobre la renta y complementarios deberá presentarse en el formulario que para tal efecto señale la Dirección General de Impuestos Nacionales. Esta declaración deberá contener: (…)

5. La firma de quien cumpla el deber formal de declarar» (resalta la sala).

Asimismo, la Administración o el contribuyente podrán modificar las declaraciones tributarias. En el caso de la primera, mediante acto de liquidación oficial que constituirá título ejecutivo en los términos del artículo 828 ibídem: «Artículo 828. Títulos ejecutivos. Prestan mérito ejecutivo:

1. Las liquidaciones privadas y sus correcciones, contenidas en las declaraciones tributarias presentadas, desde el vencimiento de la fecha para su cancelación.

2. Las liquidaciones oficiales ejecutoriadas» (enfatiza la sala).

Así, surge el hecho típico en que el representante legal eventualmente será deudor subsidiario de la obligación tributaria liquidada por la Administración,

conforme al artículo 798 ibídem, anteriormente citado.15

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En otros términos, como los representantes legales de las sociedades deben cumplir con los deberes formales de declarar, estos serán deudores subsidiarios, calidad que al tenor de la jurisprudencia se configura cual responsabilidad residual, sometida a condición: «La subsidiaria, en cambio, aunque esté previamente determinada en la ley, sólo opera de manera residual al cumplimiento de una condición, que es la que el deudor principal no pague; de forma tal que no puede iniciarse proceso de cobro coactivo contra el deudor subsidiario, sino cuando esté demostrado en la actuación que la labor de cobro en contra del deudor principal ha sido fallida»3 (resalta la sala). En estos términos el deudor subsidiario es vinculado a través del mismo título contra el deudor principal: «Artículo 828-1. Vinculación de deudores solidarios. La vinculación del deudor solidario se hará mediante la notificación del mandamiento de pago. Este deberá librarse determinando individualmente el monto de la obligación del respectivo deudor y se notificará en la forma indicada en el artículo 826 del Estatuto Tributario. Los títulos ejecutivos contra el deudor principal lo serán contra los deudores solidarios y subsidiarios, sin que se requiera la constitución de títulos individuales adicionales» (destaca la sala). A su turno el artículo 831 del ET prescribe como excepciones al mandamiento de pago:

solidarios y subsidiarios, sin que se requiera la constitución de títulos individuales adicionales» (destaca la sala). A su turno el artículo 831 del ET prescribe como excepciones al mandamiento de pago: «Artículo 831. Excepciones. Contra el mandamiento de pago procederán las siguientes excepciones:

1. El pago efectivo.

2. La existencia de acuerdo de pago.

3. La de