PGN - IMPUESTO SOBRE LA RENTA - Definición de activo fijo real productivo para efectos de

Concepto N° 175 Bogotá, D.C., 22 de julio de 2005 Señores

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

C. P. Dra. Ligia López Díaz

E. S. D.

Referencia: 110010327000200400097 00

Radicado: 15086

Asunto: Nulidad parcial del artículo 2° del Decreto 1766 de 2004 - definición de activo fijo real productivo Actor: CLAUDIA FERNANDA RINCON PARDO De conformidad con lo dispuesto en el artículo 277 numeral 7 de la Constitución Política; en los artículos 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; en el Decreto 262 de 22 de febrero de 2000 y en la Resolución 204 de julio de 2001, obrando dentro de la oportunidad legal en el proceso de la referencia, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir el concepto de rigor, en los siguientes

términos:

I. ANTECEDENTES

1. La ciudadana Claudia Fernanda Rincón Pardo acudió ante el Consejo de Estado, en ejercicio de la pretensión pública de simple nulidad, dirigida contra el artículo 2° del Decreto 1766 de 2004, por medio del cual se reglamentó el artículo 183-1 del Estatuto Tributario1, en el aparte cuyo texto se subraya, así: “Definición de activo fijo real productivo. Para efectos de la deducción de que trata el presente decreto, son activos fijos reales productivos, los bienes tangibles que se adquieren para

formar parte del patrimonio, participan de manera directa y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente y se deprecian o amortizan fiscalmente.” 1 pueArtículo adicionado por el artículo 68 de la Ley 863 de 2003, que autorizó una deducción especial en el imsto de renta. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado 6consejoestado@procuraduria.gov.co Carrera 10 16-82 Of. 803 Tel.: 3346076 2829266 Fax: 3423609 www.procuraduria.gov.co Expediente 15086 2

2. La demandante señaló que se vulneró el numeral 11 del artículo 189

Constitucional, por exceso en la facultad reglamentaria del señor Presidente de la República, en cuanto el Gobierno Nacional adicionó un requisito no previsto en la Ley, como era aquel de establecer que los activos fijos reales productivos debían participar de manera directa en la actividad productora de renta, que consideró se trataba o equivalía a una restricción, por la posibilidad de que la Administración de Impuestos pudiera desconocer la deducción, a pesar de la realización efectiva de la inversión con los requisitos respectivos. Además, dijo, la condición adicional prevista en el reglamento descartaría las adquisiciones de activos fijos destinados a la parte administrativa y gerencial de la actividad económica, aspecto por el cual, dice la demandante que el precepto demandado es ilegal en los términos del artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, al infringir el artículo 68 de la Ley 863 de 2003, en que debía fundarse.

Agregó que, siendo la finalidad de la Ley el estímulo de la inversión, no había lugar a restringir su alcance con dicha exigencia adicional, puesto que a través de la facultad reglamentaria no se podía ‘arreglar le Ley’, para modificar, limitar o extender su contenido a situaciones no previstas en ella, conforme lo había indicado el Consejo de Estado (Expediente 5393), pues ello implicaba ejercer la función legislativa, atribuida únicamente al Congreso de la República, según los artículos 150 y 189 Constitucionales, que también estimó vulnerados. Finalmente, esgrimió como quebrantado el artículo 26 del Estatuto Tributario, teniendo en cuenta que para efectos del impuesto de renta se tomaban todos los ingresos y todos los costos o gastos necesarios para obtener la renta líquida gravable, entre éstos, la deducción del 30% prevista en el artículo 158-3 del mismo Estatuto, por lo que la limitación establecida en el reglamento, transgredía la forma de depurar la renta.

3. La Nación-Unidad Administrativa Especial DIANse opuso a las pretensiones de la demanda, y luego de resaltar como finalidad de la Ley 863 de 2003, la reactivación económica, mediante estímulos a la inversión con beneficios como el de la deducción en cita, y de señalar las diferencias entre bienes tangibles e intangibles, Expediente 15086 3 indicó que el Gobierno buscó la equidad en la aplicación de dicha normatividad, la cual acató al prever en forma precisa la clase de activos que cumplían con la exigencia y objetivo previstos por la misma.

Destacó igualmente que la utilización de los bienes objeto de la inversión deducible tuvieran estrecha relación con el proceso de producción, puesto que sin aquella no sería posible desarrollar la actividad productora de renta, por lo que la cualidad de la ‘participación directa’ acusada no se derivaba de bienes intangibles; además, los beneficios fiscales gozaban de carácter restrictivo, por lo cual la deducción no se ubicaba en lo previsto en el artículo 107 del Estatuto Tributario, relacionado con las deducciones en general, pues no era un costo o gasto sino una deducción especial tratada como deducible y no como un factor de depuración respecto de los ingresos brutos, concluyendo la opositora que el Gobierno Nacional no se extralimitó en la función de reglamentación efectuada.

II. CONCEPTO DE LA PROCURADURIA SEXTA DELEGADA ANTE EL CONSEJO DE ESTADO Con el fin de pronunciarse en el asunto de la referencia, esta Procuraduría Delegada procede a efectuar las siguientes consideraciones:

1. Se trata de establecer si la expresión acusada del artículo 2 del Decreto 1766 de 2004, estableció un requisito adicional y constituye una restricción que impide a los contribuyentes acceder a la deducción establecida en el artículo 158-3, adicionado al Estatuto Tributario por el artículo 68 de la Ley 863 de 2003 y en consecuencia, usurpó la función legislativa del Congreso y, por ende, transgredió la forma de depuración de la renta.

Para efectos de examinar la nulidad planteada, resulta pertinente transcribir el aparte

del artículo 158-3 del Estatuto Tributario, relacionado directamente con la reglamentación de la cual fue objeto por el precepto cuya expresión se demanda, así: “Las personas naturales y jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta, podrán deducir el treinta por ciento (30%) del valor de las inversiones efectivas realizadas solo en activos fijos reales productivos adquiridos, aun bajo la modalidad de leasing financiero con opción Expediente 15086 4 irrevocable de compra, a partir del 1° de enero de 2004….El Gobierno Nacional reglamentará la deducción contemplada en este artículo.” (Subrayas fuera del texto) Del aparte anterior se desprende con claridad que, para efectos de la deducción en cita, el legislador consagró de manera específica su beneficio respecto de los ‘activos fijos reales productivos’.

2. Con el fin de precisar el alcance de tal expresión, resulta pertinente advertir que para efectos fiscales se definen los ‘activos fijos’ como aquellos bienes corporales -muebles o inmueblese incorporales que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente (artículo 60 Estatuto Tributario).

Sin embargo, se observa que el artículo 158-3 citado, aludió a los activos fijos ‘reales’, carácter éste consagrado únicamente respecto de los bienes corporales, entendidos como las cosas que ‘tienen un ser real y pueden ser percibidas por los sentidos’ (art. 653 del Código Civil), definición que por estar referida por el legislador precisamente a las clases de bienes, debe acatarse (artículo 28 Ibídem). Se infiere,

entonces, que la deducción en comento no se aplica a los bienes incorporales a que alude la definición de activo fijo para efectos fiscales. De igual modo, la ‘productividad’ como cualidad de productivo, con que la Ley dispone que deben contar tales bienes, debe entenderse en su sentido natural y obvio, en la acepción relacionada con el sub judice, como: ‘3. Relación entre lo producido y los medios empleados, tales como mano de obra, materiales, energía, etc.’2 De todo lo anterior se colige que la condición relativa a los activos fijos reales ‘productivos’, necesariamente tiene que ver con el artículo 107 del Estatuto Tributario, el cual autoriza la procedencia de las deducciones ‘siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad’, es decir que al hacer referencia la ley a que los citados bienes sean productivos, significa que éstos necesariamente deben intervenir en la actividad productora de renta del 2 Diccionario de la Lengua Española, Real Academia Española, vigésima segunda edición. Expediente 15086 5 contribuyente, o sea, que mantuvo el legislador esa relación de causalidad para efectos de la deducción. Se evidencia entonces que no puede tratarse de cualquier clase de bienes los que son objeto de la citada deducción especial, sino que debe tratarse de bienes que inciden en forma directa en la actividad productora de renta.

3. Ahora bien, el ejercicio de la potestad reglamentaria tiene por finalidad establecer el mecanismo adecuado para la debida aplicación de la ley, según se desprende del numeral 11 del artículo 189 Constitucional. No se trata de una

operación de simple copia de los textos sobre los cuales se ejerce, sino un cumplimiento de éstos en la medida en que los actualiza y los acomoda a las necesidades que las circunstancias impongan para su eficaz ejecución, de acuerdo con la realidad de la Nación.3 En esas condiciones, al determinar el artículo 2º del Decreto Reglamentario, acusado parcialmente, que los activos fijos reales productivos, ‘participan de manera directa’ (aparte acusado) y permanente en la actividad productora de renta, pues no hace más que ratificar la relación de causalidad prevista en el artículo 107 del Estatuto Tributario, de la cual no se apartó el legislador conforme se expuso. Es así como en los términos de la Ley, se condicionó la deducción a que se trate de ‘activos fijos reales productivos’ y éste requisito se cumple en la medida en que, de acuerdo con la definición de productividad como cualidad de productivo, estos bienes intervienen en la actividad productora de renta de manera directa, es decir que el reglamento simplemente precisó la operatividad de la deducción, pues además por el carácter especial que ésta tiene, solo se concibe respecto de los bienes que intervienen en dicha actividad. En conclusión, para los efectos de la deducción en cita, no existe diferencia entre lo dispuesto por el reglamento y lo preceptuado en la Ley, razón por la cual no se configura exceso alguno en la potestad reglamentaria y, en consecuencia, no se 3 Consejo de Estado, sentencia del 22 de octubre de 1999, M.P. Dr., Germán Ayala Mantilla, Sección 4ª, expediente, 9537.

Expediente 15086 6 estableció ninguna restricción, como tampoco usurpó el Presidente de la República la función legislativa del Congreso. Por último. cabe advertir que el legislador al establecer dicha deducción, no modificó el procedimiento para la depuración de la renta previsto en el artículo 26 del Estatuto Tributario, de tal manera que una vez obtenida la renta bruta, procede restar las deducciones, tanto especiales como ordinarias, para luego obtener la renta líquida. Por lo anterior esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente al Consejo de Estado –Sección Cuartanegar las pretensiones de la demanda. De los honorables magistrados, JUAN CARLOS GALINDO VACHA Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado (E)