PGN - Documento 201607171330556

Concepto 133 - 2011 - 287764 Bogotá D.C., 22 de agosto de 2011 IMPUESTO AL CONSUMO-Ordenanza lo impuso sobre los productos extranjeros al momento de introducirlos al país IMPUESTO AL CONSUMO-Regulación legal IMPUESTO AL CONSUMO-Momento de causación Se debe tener en cuenta que la importación de los licores se encuentra regulada por las normas expedidas en materia de aranceles para los productos importados en general por ese hecho, el de la importación, y que por otro lado, el legislador tomó como momento de causación del impuesto al consumo de los licores extranjeros esa introducción al país. Y, es que de no ser así, no se podría concretar el cobro de dicho tributo, precisamente por las razones que expone el apelante, esto es, que eventualmente el producto podría no ser consumido por rotura, hurto, u otras causas, aspectos de los cuales no podría depender el tributo, pues, además, el legislador no lo dispuso así, lo cual justifica que hubiera tomado un momento en particular para su causación. CAUSACIÓN DEL IMPUESTO AL CONSUMO-Aplicabilidad jurisprudencial de la Corte Constitucional IMPUESTO AL CONSUMO-Causación del tributo/IMPUESTO AL CONSUMOAplicabilidad jurisprudencial del Consejo de Estado Se advierte que los argumentos de la demandante están dirigidos a controvertir el contenido del artículo 204 de la mencionada ley, en cuanto cuestiona la forma como se encuentra ‘establecida’ la causación del impuesto al consumo de productos extranjeros. Un examen de legalidad de la causación de dicho tributo con base en la norma demandada de la ordenanza, como lo propone el apelante, equivale a realizarlo indirectamente frente a

la ley 223 de 1995 que lo estableció, en la medida que la norma acusada respetó los parámetros de esta ley, lo cual no es competencia de la jurisdicción contenciosa administrativa. Cabe citar el pronunciamiento del Consejo de Estado en que, al examinar el momento de causación del impuesto al consumo, señaló que el hecho que permite verificarlo no es el consumo en sí mismo, y que esa causación se da tanto para los licores nacionales como para los extranjeros con la finalidad de enajenarlos o consumirlos, no en el momento de su consumo efectivo, acorde con lo dispuesto en el artículo antes citado, razón por la que no se presenta ningún desmedro en relación con los licores extranjeros. En esa providencia resaltó que la finalidad del consumo se encuentra implícita en la entrega, razón por la que no era necesario que se consolidara la distribución, venta, permuta, publicidad, promoción, donación, comisión o autoconsumo para que nazca la obligación tributaria, pues una interpretación en sentido contrario dejaría a discreción del contribuyente el origen de dicha obligación. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Expediente 18683 2 TARIFA DEL IMPUESTO AL CONSUMO-Aplicabilidad jurisprudencial de la Corte Constitucional TARIFA DEL IMPUESTO AL CONSUMO-Elementos del tributo/TARIFA DEL IMPUESTO AL CONSUMO-Aplicabilidad jurisprudencial del Consejo de Estado Sobre este elemento del tributo en mención, el Consejo de Estado ha señalado que la tarifa

del impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares no contraría el principio de “Trato Nacional” en materia de tributación, señalado en el artículo III del GATT, e incluido en el Acuerdo que estableció la Organización Mundial del Comercio OMC. Lo anterior porque la norma nacional fija pautas de carácter general para todas las bebidas alcohólicas, y las diferencias que establece no se basan en su origen, sino en el contenido alcoholimétrico con lo cual no se persigue proteger la producción nacional, y se aplica tanto a las bebidas nacionales como extranjeras que tengan el mismo alto grado de alcohol. IMPUESTO AL CONSUMO DE LICORES-La tarifa se fijó de acuerdo con el grado de contenido alcohólico Indicó que el Acuerdo con el cual se creó la Organización Mundial del Comercio regula aspectos relacionados con el comercio internacional, con la propiedad intelectual y tiende a eliminar discriminaciones a los bienes o servicios por su origen,1 y que el principio de trato nacional contenido en el GATT se refiere a que los productos importados no están sujetos a impuestos interiores superiores a los aplicados a productos nacionales, mientras que en el caso del impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares, la tarifa se fijó de acuerdo con el grado de contenido alcohólico, fueran nacionales o extranjeros, y que no existía norma interna que prohibiera en el país la producción de licores superiores a 35°, razón por la que no se vulneraba el mencionado principio. PRINCIPIO DE TRATO NACIONAL-Aplicabilidad jurisprudencial del Consejo de Estado Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS Referencia: 70001233100020010001002

Radicado: 18683

Asunto: Nulidad Ordenanza 10 de 1997 (parcial) de SucreImpuesto al consumo de licores extranjeros

Actor: GUINESS UDV COLOMBIA S.A., UNITED, DISTILLERS

AND VINTERS (FLORIDA) INC. Y UNITED DESTILLERA AND VINTERS (ER) LIMITED 1 Aprobado en Colombia por la Ley 170 de 1994 y fue objeto de control por la Corte Constitucional que lo declaró exequible mediante la Sentencia C-137 de 1995. Expediente 18683 3 De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 30 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000; y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del trámite de apelación en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La sociedad Guiness UDV Colombia S.A. interpuso demanda de nulida d simple contra la parte del artículo 62 de la Ordenanza 10 de 1997 del Departamento de Sucre que, al regular la causación, dispuso que el impuesto al consumo sobre los productos extranjeros se causa en el momento de su introducción al país, salvo que estén en tránsito hacia otro país, y del artículo 64 del mismo acto, enguanto indicó la

tarifa del 40 x 100 para los licores con más de 35 grados de contenido alcohólico. Citó como vulnerados los artículos 4°, 267, 300 numeral 4°, la ley 170 de 1994, anexo I A parte segunda, artículo III, y anexo I notas y disposiciones suplementarias. En el concepto de violación expuso que las normas demandadas establecían una diferencia en el trato nacional en materia tributaria de los licores nacionales con los extranjeros, en cuanto disponían que en el caso de los primeros, el hecho generador se daba al momento de la entrega en fábrica o en planta para su distribución, venta o permuta, mientras que para los segundos se causaba al introducirlos al país, pese a que el hecho generador estaba constituido por el consumo en ambas clases de licores. Manifestó que respecto de los licores extranjeros el tributo se estaba causando antes de su introducción al departamento de Sucre, a diferencia de los nacionales que se causaba en la medida en que se despachaban para su venta o consumo allí. Señaló que la tarifa del 40% también era discriminatoria en cuanto la mayoría de los licores extranjeros contenían más de 35° grados de alcohol, frente a los nacionales cuyo contenido era inferior. Expediente 18683 4

2. El Tribunal Administrativo de Sucre profirió sentencia el 24 de noviembre de 2010, en la cual no aceptó la excepción de inepta demanda por ausencia del acto demandado, en cuanto había sido allegado, y negó las pretensiones.

Consideró que no se había infringido el principio de el ‘trato nacional’ consagrado en la ley 170 de 1994, porque el hecho de que la causación del impuesto se diera

momentos distintos para los licores nacionales y los extranjeros obedecía a su origen y naturaleza, los cuales se concretaban antes de su consumo efectivo, pues no era necesario que se consolidara su distribución, venta, y demás, para efectos de la obligación tributaria. Tuvo en cuenta un pronunciamiento que decidió un caso similar, en cuanto se trató de una ordenanza que estableció la causación del impuesto al consumo de los licores nacionales y extranjeros en momentos distintos, iguales a los del presente caso, lo cual estaba acorde con la ley 223 de 1995, esto es, para los primeros, cuando el productor los entregaba en fábrica o planta y, para los segundos, con su introducción al país, salvo que estuvieran en tránsito hacia otro país. Según dicha providencia, el hecho de causación no era el consumo en si mismo, sino la aludida entrega en la cual iba implícita esa finalidad, para el cual no era necesario que se consolidara la distribución, venta, permuta, etc. Agregó el Tribunal, que por esas razones tampoco se daba transgresión alguna con las tarifas diferenciales previstas en la ordenanza, puesto que ello no significaba un trato discriminatorio, ya que no estaba sujeta a una condición relacionada con el origen nacional o extranjero del licor.

3. La parte demandante interpuso recurso de apelación con fundamento en que en la forma como se encuentra establecido el momento de causación del impuesto al consumo, en el caso de los licores extranjeros, se desnaturaliza el hecho generador, en cuanto resulta gravada su importación, desconociendo que no todos pueden ser efectivamente consumidos, y que la causación debe coincidir con el hecho

generador, según las definiciones de los artículos 8 y 9 de la ordenanza, pues de lo Expediente 18683 5 contrario se pagaría el impuesto por actividades no gravadas, contrariando los artículos 338 y 363 constitucionales. Señala, que tener en cuenta para la causación la finalidad de enajenación y consumo, según el Consejo de Estado, significa que ésta es la actividad gravada de la cual depende dicha causación, lo cual no se cumple en los licores importados porque pagan el tributo al ingresar al país, sin certeza de su consumo, a diferencia de los licores nacionales sobre los que se cancela el gravamen cuando se concreta el hecho generador, pues la liquidación coincide con el momento de su facturación, aspecto en que hace consistir el trato discriminatorio contra los licores extranjeros. Agrega que la importación de licores extranjeros resulta gravada con el arancel, el IVA y el consumo, pese a la prohibición de la doble tributación por un mismo motivo; que el hecho de tener en cuenta su origen y naturaleza para efectos de la causación del gravamen, según el Consejo de Estado, vulnera la ley 170 de 1994 y 49 de 1981 que prohíben esa clase de discriminación; y que el análisis de ilegalidad de las normas acusadas debe efectuarse frente a todo el ordenamiento jurídico en general, no sólo frente a la ley 223 de 1995, pues involucra compromisos internacionales asumidos por Colombia. Indica que se vulnera la capacidad contributiva porque en los licores extranjeros se paga el gravamen sin obtener ingresos a diferencia de los nacionales, que ocurre

cuando se han generado o están próximos a nacer, y que a pesar de tratarse de productos similares, acorde con el Decreto 365 de 1994, como en el caso de los aguardientes nacionales con los whiskys importados, se aplicaban tarifas más altas para éstos, lo cual evidenciaba la discriminación. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO En los términos del recurso de apelación se debe establecer si es discriminatoria la causación y la tarifa del impuesto al consumo establecida para los licores extranjeros en las normas demandas, en relación con la indicada para los licores nacionales, y si vulnera lo dispuesto por los tratados internacionales al respecto.

1. El hecho generador del impuesto al consumo.

Expediente 18683 6 De conformidad con el artículo 202 de la ley 223 de 1995, está constituido por el consumo de licores, sin distinguir si son de origen nacional o extranjero. Solamente para efectos de su causación, como enseguida se examina, el legislador tuvo en cuenta momentos distintos. Se debe tener en cuenta que la importación de los licores se encuentra regulada por las normas expedidas en materia de aranceles para los productos importados en general por ese hecho, el de la importación, y que por otro lado, el legislador tomó como momento de causación del impuesto al consumo de los licores extranjeros esa introducción al país. Y, es que de no ser así, no se podría concretar el cobro de dicho tributo, precisamente por las razones que expone el apelante, esto es, que eventualmente el producto podría no ser consumido por rotura, hurto, u otras causas, aspectos de los

cuales no podría depender el tributo, pues, además, el legislador no lo dispuso así, lo cual justifica que hubiera tomado un momento en particular para su causación. En tal aspecto, la ordenanza no dispuso nada distinto a lo consagrado en la ley 223 de 1995 que estableció los elementos del impuesto al consumo en esa forma, razón por la que no es de recibo la desnaturalización del hecho generador a que se refiere el apelante.

2. La causación del impuesto al consumo.

En la forma como se encuentra establecida en el artículo 62 de la Ordenanza 10 de 1997, coincide con la señalada en el artículo 204 de la Ley 223 de 1995, declarado exequible mediante sentencia C-281 de 1997, el cual preceptúa: “CAUSACIÓN. En el caso de productos nacionales, el impuesto se causa en el momento en que el productor los entrega en fábrica o en planta para su distribución, venta o permuta en el país, o para publicidad, promoción, donación, comisión o los destina a autoconsumo. En el caso de productos extranjeros, el impuesto se causa en el momento en que los mismos se introducen al país, salvo cuando se trate de productos en tránsito hacia otro país. Expediente 18683 7 Para efectos del impuesto al consumo de que trata este capítulo, los licores, vinos, aperitivos y similares importados a granel para ser envasados en el país recibirán el tratamiento de productos nacionales. Al momento de su importación al territorio aduanero nacional, estos productos sólo pagarán los impuestos o derechos nacionales a que haya lugar.” (Se resalta). Es evidente que el aparte resaltado del artículo 62 mencionado, observó

estrictamente lo dispuesto por la ley 223 de 1995 al indicar el momento de causación del impuesto al consumo, razón por la cual no procede la nulidad contra el aparte demandado. Se advierte que los argumentos de la demandante están dirigidos a controvertir el contenido del artículo 204 de la mencionada ley, en cuanto cuestiona la forma como se encuentra ‘establecida’ la causación del impuesto al consumo de productos extranjeros. Un examen de legalidad de la causación de dicho tributo con base en la norma demandada de la ordenanza, como lo propone el apelante, equivale a realizarlo indirectamente frente a la ley 223 de 1995 que lo estableció, en la medida que la norma acusada respetó los parámetros de esta ley, lo cual no es competencia de la jurisdicción contenciosa administrativa.2 Cabe citar el pronunciamiento del Consejo de Estado en que, al examinar el momento de causación del impuesto al consumo, señaló que el hecho que permite verificarlo no es el consumo en sí mismo, y que esa causación se da tanto para los licores nacionales como para los extranjeros con la finalidad de enajenarlos o consumirlos, no en el momento de su consumo efectivo, acorde con lo dispuesto en el artículo antes citado, razón por la que no se presenta ningún desmedro en relación con los licores extranjeros. En esa providencia resaltó que la finalidad del consumo se encuentra implícita en la entrega, razón por la que no era necesario que se consolidara la distribución, venta, permuta, publicidad, promoción, donación, comisión o autoconsumo para que nazca la obligación tributaria, pues una interpretación en sentido contrario dejaría a

discreción del contribuyente el origen de dicha obligación.3 2 El artículo 241 numeral 4 de la Constitución Política atribuye a la Corte Constitucional decidir sobre la constitucionalidad de las leyes. 3 Sentencia del 16 de septiembre de 2010, expediente 17499. Expediente 18683 8

3. La tarifa.

Se observa que la ordenanza demandada también tuvo como fundamento el artículo 206 de la Ley 223 de 1995, declarado exequible por la Corte Constitucional en la sentencia antes mencionada, el cual establece: “TARIFAS. Las tarifas del impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos, y similares, fijadas de acuerdo con el grado de contenido alcohólico, son las siguientes: De 2.5 grados hasta 15 grados, el 20% De más de 15 grados hasta 20 grados, el 25% De más de 20 grados hasta 35 grados, el 35% De más de 35 grados, el 40%. (…)”. (Aparte resaltado demandado) Al confrontar el texto anterior con el contenido del aparte acusado del artículo 64 de la Ordenanza 10 de 1997, se constata que igualmente esta norma retomó el texto del artículo 206 de la Ley 223 citada, de donde la inconformidad de los actores queda respecto de la tarifa queda dirigida contra este precepto legal, cuyo examen de legalidad no procede por las razones anotadas para la causación. Sobre este elemento del tributo en mención, el Consejo de Estado4 ha señalado que la tarifa del impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares no contraría el principio de “Trato Nacional” en materia de tributación, señalado en el artículo III

del GATT, e incluido en el Acuerdo que estableció la Organización Mundial del Comercio OMC. Lo anterior porque la norma nacional fija pautas de carácter general para todas las bebidas alcohólicas, y las diferencias que establece no se basan en su origen, sino en el contenido alcoholimétrico con lo cual no se persigue proteger la producción nacional, y se aplica tanto a las bebidas nacionales como extranjeras que tengan el mismo alto grado de alcohol. Encontró válidos los criterios de diferenciación en las tarifas por razones objetivas de política fiscal o incluso fines sociales relacionados con la familia la salud o la 4 Sentencia de 2 de agosto de 2007, C.P. Dra. Ligia López Díaz, Exp. 15259 Expediente 18683 9 educación, pues en el caso del consumo de bebidas alcohólicas bien podía corresponder a estrategias y programas Estatales para reducir las consecuencias negativas, sanitarias y sociales por su uso nocivo, para lo cual dichas políticas podían coadyuvar en el logro de esos fines, de donde resulta adecuado, legítimo y acorde con el ordenamiento jurídico fijar tarifas impositivas más altas para los licores con mayor cantidad de alcohol. Añadió que el hecho de que en el país existan o no bebidas alcohólicas con un grado superior es un argumento circunstancial que no afecta la legalidad de la tarifa del 40%, la cual se aplica a todos los productos, nacionales o extranjeros cuyo contenido alcohólico sea superior a 35° y que por ello, las normas acusadas no contienen un tratamiento desigual entre los productos nacionales y los extranjeros.

Teniendo en cuenta lo expuesto, esta agencia del Ministerio Público considera improcedente la inconformidad del apelante referida a la tarifa del 40% impuesta para las bebidas con contenido alcohólico mayor de 35 grados.

4. El trato nacional.

En cuanto al desconocimiento de las decisiones de la Organización Mundial de Comercio - OMC -, de éstas no se concluye que se hubieran referido a situaciones iguales a las del presente asunto; como tampoco se ha impuesto legalmente su observancia obligatoria. Sobre este tema el Consejo de Estado señaló que “No todos los tratados y convenios internacionales ratificados por el Congreso tienen una jerarquía normativa superior a la de las leyes ordinarias, como ocurre por ejemplo, con aquellos que reconocen los derechos humanos y prohíben su limitación en los estados de excepción (artículo 93 de la Carta Política).” Indicó que el Acuerdo con el cual se creó la Organización Mundial del Comercio regula aspectos relacionados con el comercio internacional, con la propiedad intelectual y tiende a eliminar discriminaciones a los bienes o servicios por su Expediente 18683 10 origen,5 y que el principio de trato nacional contenido en el GATT se refiere a que los productos importados no están sujetos a impuestos interiores superiores a los aplicados a productos nacionales, mientras que en el caso del impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares, la tarifa se fijó de acuerdo con el grado de contenido alcohólico, fueran nacionales o extranjeros, y que no existía norma interna que prohibiera en el país la producción de licores superiores a 35°, razón por la que

no se vulneraba el mencionado principio. En oportunidad más reciente sobre el mismo tema, la alta Corporación reiteró que “no se vulneraba dicho principio porque las disposiciones departamentales no establecían condiciones desfavorables para los licores de origen extranjero por proteger la producción nacional, por el contrario, se evidenciaba la igualdad de trato para los productos nacionales y los importados, y que el hecho de que en el país existan o no bebidas alcohólicas con un grado superior (a 35°) es un argumento circunstancial que no afecta la legalidad de la tarifa del 40%.” Destacó que “el principio de trato nacional se aplicaba una vez los productos estuvieran en el país, es decir, una vez se encontraran en condiciones similares a los nacionales para ejercer la libre competencia, y que en este entendido, la norma era clara y no admitía interpretación alguna, pues la tarifa porcentual se fijaba de acuerdo con el grado de contenido alcohólico del producto, sin hacer diferencia alguna entre licores nacionales y extranjeros, de donde igual puede resultar con tarifa superior un licor nacional que uno extranjero, ya que ni todos los extranjeros tienen más de 35 grados, ni todos los nacionales tienen grados inferiores.”6 Por consiguiente, carece de sustento legal la inconformidad del apelante, advirtiendo que el examen de legalidad de los artículos demandados procede frente a las normas que la parte actora indicó como vulneradas, acorde con la obligación de señalarlas que le impone la ley, en lo cual no puede el juez complementar argumentos de violación frente a todo el ordenamiento jurídico como lo sugiere el apelante, por el carácter de justicia rogada de la jurisdicción de lo contencioso

administrativo.7 5 Aprobado en Colombia por la Ley 170 de 1994 y fue objeto de control por la Corte Constitucional que lo declaró exequible mediante la Sentencia C-137 de 1995. 6 Sentencia del 10 de febrero de 2011, expediente 17941. 7 Sentencia del 4 de agosto de 1995, expediente 7171, Sección Cuarta. Expediente 18683 11 Tampoco se observa vulneración alguna al debido proceso o el derecho de defensa frente a los cuales oficiosamente puede obrar el juez, aunque no se aleguen en la demanda.8 Por lo anterior, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, confirmar la sentencia apelada. Señores Consejeros, con toda atención, ALVARO JOSE MARTINEZ ROA Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado 8 El artículo 137 numeral 4 del C.C.A. impone la obligación de indicar las normas vulneradas y el concepto de violación, cuya legalidad fue condicionada a que el juez podía pronunciarse oficiosamente sobre el derecho de defensa y el debido proceso si los encontraba vulnerados. (Sentencia C-197 de 1999)