PGN - GRAVAMEN A MOVIMIENTOS FINANCIEROS - Alcances del concepto 72241 de 2011 de la dian

GRAVAMEN A MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Alcances del concepto 72241 de 2011 de la DIAN El Concepto 72241 del 19 de septiembre de 2011, expedido por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, establece que la cancelación de obligaciones o traslados entre los diferentes aportantes o fideicomitentes, así sean los iniciales, no se encuentran cobijados por la exención del GMF, establecida en el numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario, reglamentado por el Decreto 660 de 2011, en los numerales 4 y 5 del artículo 8° El aparte demandado es una aclaración válida que lo único que hace es precisar los términos de la exención y evitar que se del el tratamiento de exenta a la disposición de recursos para cancelar obligaciones o cualquier otro concepto que implique traslado entre productos o cuentas correspondientes a diferentes titulares o beneficiarios. GRAVAMEN A MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Para que los traslados sean exentos deben ser entre productos de un mismo titular Del contenido de las normas citadas se deduce que la exención fue establecida para los traslados mencionados en el numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario, el cual exige que los productos entre los que se hagan los traslados pertenezcan a un mismo y único beneficiario o titular. Por lo anterior, los traslados precisados en los numerales 4) y 5) del artículo 8° del Decreto 660 de 2011, para nada reemplaza o elimina la referida condición establecida en el numeral 14 del artículo 879 del E.T., para efectos de la exención del GMF. Observa el Ministerio Público que en el Concepto 72241 de 2011 acusado, la DIAN

interpreta que cuando el decreto reglamentario se refiere a “fideicomitente constituyente, mandante inicial, cliente inicial”, no se refiere a un único sujeto pues puede estar conformado por una pluralidad de sujetos. Es decir, que el beneficiario o titular del producto pueden ser una sola o varias personas. Lo anterior, en ningún momento implica - como lo aclara la DIAN – que goce de exención la disposición de recursos para cancelación de obligaciones o traslados entre los diferentes aportantes o fideicomitentes, pues no correspondería a traslados entre productos de un mismo beneficiario o titular. GRAVAMEN A MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Las exenciones se aplican en forma restrictiva Es importante aclarar que el artículo 879 del Estatuto Tributario establece exenciones del GMF, las cuales deben ser entendidas en forma restrictiva y no admiten aplicación extensiva, ni por analogía. Concepto 132 2012-237704 Bogotá, D.C., 29 de junio de 2012 Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5ª N° 1580 Piso 19 Tel.: 5878750 Ext. 11931/11933 www.procuraduria.gov.co 2 Expediente 19107

Consejero Ponente: Doctor HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS Referencia: 11001032700020110003400

Radicado: 19107

Asunto: Nulidad Concepto DIAN 72241/11

Actor : CAROLINA MUNEVAR OSPINA De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la

Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo, 35 de la Ley 446 de 1998; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y la Resolución 371 de 6 de octubre de 2005, expedida por el Procurador General de la Nación, obrando dentro de la oportunidad legal en el proceso de la referencia, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir su correspondiente alegato de conclusión.

ANTECEDENTES

1. DEMANDA La ciudadana CAROLINA MUNEVAR OSPINA, en ejercicio de la acción que consagra el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, demandó ante el Consejo de Estado la nulidad del Concepto 72241 del 19 de septiembre de 2011, proferido por la Oficina Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, acto mediante el cual la DIAN considera que la cancelación de obligaciones o traslados entre los diferentes aportantes o fideicomitentes, así sean los inicialices, no están exentos del Gravamen a los Movimientos Financieros.

Pretende la demandante que se declare nula la expresión “ello no significa que la exención cobije la cancelación de obligaciones o traslados entre los diferentes aportantes o fideicomitentes, así sean los iniciales”, contenida en el penúltimo párrafo del acto administrativo acusado, por considerar que infringe el numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario Nacional y los numerales 4 y 5 del artículo 8 del Decreto 660 del 10 de marzo de 2011. 3 Expediente 19107 Procede la accionante a explicar el concepto de violación, en los siguientes

términos: 1.1.- El Concepto Oficial 72241 del 19 de septiembre de 2011, dispone como excepción, salvedad o exclusión a la aplicación de la exención de GMF contenida en las normas violadas, los traslados allí contenidos que impliquen: a) cancelación de obligaciones y b) traslados entre los diferentes aportantes o fideicomitentes, así sean los iniciales, cuando las normas invocadas como violadas no lo dicen. Según el numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario, sin excepción, están exentos los traslados, bajo las condiciones de: i) que sean traslados entre productos abiertos en una misma entidad financiera y ii) que se realicen a nombre de un mismo y único titular y/o a favor de un mismo beneficiario. De acuerdo con el numeral 4 del artículo 8° del Decreto 660 del 10 de marzo de 2011, sin excepciones, están exentos los traslados de patrimonio autónomo o encargo fiduciario a cuenta de ahorros, cuenta corriente, CDT, Tarjeta Prepago y viceversa, bajo las condiciones de: i) que sean traslados entre productos abiertos en un mismo establecimiento de crédito y ii) que el aportante o suscriptor de patrimonio autónomo o encargo fiduciario al momento del traslado, sea el mismo cliente, fideicomitente o mandante que era al inicio del mismo. En los términos del numeral 5 del artículo 8° del Decreto 660 del 10 de marzo de 2011, sin excepciones, están exentos los traslados de un patrimonio autónomo o encargo fiduciario a otro patrimonio autónomo o encargo fiduciario, bajo las

condiciones de: i) que sean traslados entre productos abiertos en una misma entidad vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia y ii) que el aportante o suscriptor del patrimonio autónomo o encargo fiduciario al momento del traslado, sea el mismo cliente, fideicomitente o mandante que era al inicio del mismo. En conclusión, el numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario y los numerales 4 y 5 del artículo 8° del Decreto 660 de 2011, solamente contienen una enumeración o relación descriptiva de los traslados exentos del GMF, 4 Expediente 19107 enumeración o relación que se caracteriza por ser general y absoluta, pues obsérvese que se trata de una relación de exenciones que no contiene excepciones ni expresa ni tácitamente, ni mediante un parágrafo, párrafo o inciso adicional, ni mediante un numeral o literal especial. En consecuencia, en donde el legislador no dispuso excepciones para la aplicación de una norma, la DIAN no puede crearlas o deducirlas en virtud de una interpretación arbitraria e ilegal dada a su contenido, a través de un concepto oficial. Por lo anterior, el Concepto 72241 de 19 de septiembre de 2011 adolece de nulidad.

2. CONTESTACION DE LA DEMANDA La Unidad Administrativa Especial de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por intermedio de apoderada, procedió a contestar la demanda oponiéndose a las pretensiones del actor y defendiendo su actuación en los siguientes términos: 2.1.- Desde el nacimiento del gravamen se crearon unas exenciones sobre determinadas operaciones o transacciones financieras, las cuales se encuentran

consagradas expresamente en el artículo 879 Estatuto Tributario. Dentro de estas operaciones exoneradas del tributo podemos citar las relacionadas con los traslados entre cuentas de un mismo titular y en un mismo establecimiento bancario, como fue concebido inicialmente desde la norma de origen. Es decir, que lo que quiso el legislador desde la génesis del gravamen fue exonerar únicamente los traslados efectuados entre las mismas entidades financieras y en cabeza de un mismo y único titular. De la exposición de motivos de la Ley 633 de 2000, se infiere que es clara la voluntad del legislador de gravar con el GMF a todas las operaciones financieras que impliquen la disposición de recursos y que las operaciones exentas son las planteadas en forma taxativa. 5 Expediente 19107 Así mismo se anota que el artículo 8° del Decreto Reglamentario 660 de 2011, establece el ámbito y límite de la exención prevista en el numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario así: “Traslados exentos. De conformidad con el numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario están exentas del Gravamen a los Movimientos Financieros las siguientes operaciones: (…) 4.- Traslados entre cuentas de ahorro, cuentas corrientes, CDT’s y/o tarjetas prepago nominadas y un patrimonio autónomo a un encargo fiduciario, de los cuales sea aportante o suscriptor el mismo cliente inicial, fideicomitente constituyente o mandante inicial, siempre y cuando estén abiertas en el mismo establecimiento de crédito. 5.- Traslados entre patrimonios autónomos o encargos fiduciarios abiertos en

la misma entidad vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia, de los cuales sea aportante o suscriptor el mismo cliente inicial, fideicomitente constituyente o mandante inicial. (…)” . Dentro de una sana hermenéutica finalística, la enumeración taxativa que trae el decreto reglamentario obedece al objetivo que llevó al legislador desde el nacimiento del gravamen a los movimientos financieros, cual era la de gravar todas las operaciones financieras que implicaran traslado de recursos, en aplicación del principio de generalidad del tributo, por lo tanto las operaciones exentas constituyen la excepción. Entonces, las exenciones del GMF se reducen a las planteadas en forma taxativa por el legislador y que han sido desarrolladas de manera explícita por el decreto reglamentario, es decir en lo atinente a la “exención de traslados” de que tratan los numerales 4) y 5) del citado decreto, esta recae sobre las operaciones realizadas entre las cuentas de ahorro, cuentas corrientes, etc., y un patrimonio autónomo o encargo fiduciario; y entre patrimonios autónomos y encargos fiduciarios, con los limitantes allí consagrados. En efecto, las mismas normas señalan claramente que los traslados exentos son entre patrimonios autónomos o encargos fiduciarios, pero que tengan como requisito el mismo fideicomitente inicial o cliente inicial o mandante inicial, conceptos que se explican en el acto demandado, pero siempre bajo la premisa de 6 Expediente 19107 que los traslados son exentos es porque se dan entre patrimonios o encargos

fiduciarios, no para cancelarse obligaciones entre los diferentes aportantes o trasladarse dineros entre los diferentes aportantes de un producto a otro, la preposición ”entre” denota que la exención solo cubre las operaciones realizadas por las entidades allí mencionadas. Es decir la exención se ata a la relación exclusiva de las partes que la ley y el decreto en desarrollo de esta citaron expresamente, lo que de suyo excluye las operaciones que aunque derivadas de estas no sean directas entre las partes anotadas, como ocurre en el caso de las transacciones relacionadas con la “cancelación de obligaciones o traslados entre los diferentes aportantes o fideicomitentes, así sean los iniciales” como lo advirtió el acto acusado. En este sentido debe recordarse que las normas que consagran exenciones son excepcionales por lo que su interpretación es restrictiva. Interpretar como lo pretende el accionante, en el sentido de incluir la expresión demandada en las exenciones cuando el decreto reglamentario ni la ley lo consagraron, resulta violatorio del principio universal de generalidad del tributo y del principio de legalidad de los tributos consagrados en el artículo 338 de la Constitución Política. Se concluye entonces que la interpretación plasmada en el acto acusado no se apartó del contenido de las normas objeto de interpretación, razón por la cual debe declararse su legalidad. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Se centra la litis en determinar la legalidad del Concepto 72241 del 19 de septiembre de 2011, expedido por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, al concluir que la cancelación de obligaciones o traslados entre los diferentes aportantes o fideicomitentes, así sean los iniciales, no se encuentran

7 Expediente 19107 cobijados por la exención del GMF, establecida en el numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario, reglamentado por el Decreto 660 de 2011, en los numerales 4 y 5 del artículo 8°. Procede el Ministerio Público a estudiar el presente asunto y a realizar las siguientes precisiones: 1.- Es conveniente iniciar el estudio del caso que nos ocupa retomando los términos en que fue emitido el acto demandado y resaltando el aparte que motivó la demanda, así: CONCEPTO 72241 del 19 de septiembre de 2011 “(…) Así las cosas, se entiende que cuando los numerales transcritos señalan “fideicomitente constituyente, mandante inicial, cliente inicial”, no se está haciendo referencia a un “único sujeto” sino al “primero” que haya constituido el encargo fiduciario, patrimonio autónomo o cuenta bancaria, sin importar que ese “primero” esté conformado por una pluralidad de sujetos o por uno solamente. (…) No obstante, cuando el patrimonio autónomo o encargo fiduciario tenga más de un aportante, o fideicomitente inicial, estos, si bien tienen la posibilidad de efectuar traslados exentos a otros productos o inversiones en la misma entidad vigilada en los que también sena los mismos aportantes iniciales o a cuentas individuales a nombre de cada uno de ellos y viceversa, ello no significa que la exención cobije la cancelación de obligaciones o traslados entre los diferentes aportantes o fideicomitentes, así sena los iniciales. (…)”.

Afirma la demandante que el numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario y los numerales 4 y 5 del Decreto 660 de 2011, no establecen excepciones a la exención que beneficia los traslados de patrimonio autónomo o encargo fiduciario a cuenta de ahorros, cuenta corriente, CDT, Tarjeta Prepago y viceversa, como tampoco a los traslados entre patrimonios autónomos o encargos fiduciarios abiertos en la misma entidad. Por tal motivo, considera que el aparte resaltado en el texto anterior es ilegal. En este estado es imperioso remitirnos al texto de las normas invocadas como vulneradas con la expedición del concepto acusado. 8 Expediente 19107 En primer lugar, el numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario establece: “Se encuentran exentos del Gravamen a los Movimientos Financieros: Los traslados que se realicen entre cuentas corrientes y/o de ahorros y/o tarjetas prepago abiertas en un mismo establecimiento de crédito, cooperativa con actividad financiera, cooperativa de ahorro y crédito, comisionistas de bolsa y demás entidades vigiladas por las Superintendencias Financiera o de Economía Solidaria según el caso, a nombre de un mismo y único titular, así como los traslados entre inversiones o portafolios que se realicen por parte de una sociedad comisionista de bolsa, una sociedad fiduciaria o una sociedad administradora de inversiones, vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia a favor de un mismo beneficiario. Esta exención se aplicará también cuando el traslado se realice entre cuentas

de ahorro colectivo o entre estas y cuentas corrientes o de ahorro o entre inversiones que pertenezcan a un mismo y único titular, siempre y cuando estén abiertas en la misma entidad vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia.” (negrillas fuera de texto). La anterior norma fue reglamentada por el artículo 8° del Decreto 660 de 2011, el cual estableció: “Traslados exentos. De conformidad con el numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario están exentas del Gravamen a los Movimientos Financieros las siguientes operaciones: (…) 4) Traslados entre cuentas de ahorro, cuentas corrientes, CDT’s, y/o tarjetas prepago nominadas, y un patrimonio autónomo o un encargo fiduciario, de los cuales sea aportante o suscriptor el mismo cliente inicial, fideicomitente constituyente o mandante inicial, siempre y cuando estén abiertas en el mismo establecimiento de crédito 5) Traslados entre patrimonios autónomos o encargos fiduciarios abiertos en la misma entidad vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia, de los cuales sea aportante o suscriptor el mismo cliente inicial, fideicomitente constituyente o mandante inicial.”. Del contenido de las anteriores normas se deduce que la exención fue establecida para los traslados mencionados en el numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario, el cual exige que los productos entre los que se hagan los traslados pertenezcan a un mismo y único beneficiario o titular. 9 Expediente 19107 Por lo anterior, los traslados precisados en los numerales 4) y 5) del artículo 8° del

Decreto 660 de 2011, para nada reemplaza o elimina la referida condición establecida en el numeral 14 del artículo 879 del E.T., para efectos de la exención del GMF. Observa el Ministerio Público que en el Concepto 72241 de 2011 acusado, la DIAN interpreta que cuando el decreto reglamentario se refiere a “fideicomitente constituyente, mandante inicial, cliente inicial”, no se refiere a un único sujeto pues puede estar conformado por una pluralidad de sujetos. Es decir, que el beneficiario o titular del producto pueden ser una sola o varias personas. Lo anterior, en ningún momento implica - como lo aclara la DIAN – que goce de exención la disposición de recursos para cancelación de obligaciones o traslados entre los diferentes aportantes o fideicomitentes, pues no correspondería a traslados entre productos de un mismo beneficiario o titular. Es importante aclarar que el artículo 879 del Estatuto Tributario establece exenciones del GMF, las cuales deben ser entendidas en forma restrictiva y no admiten aplicación extensiva, ni por analogía. Es así como esta norma establece exenciones al hecho generador definido en el artículo 871 del Estatuto Tributario, según el cual “El hecho generador del Gravamen a los Movimientos Financieros lo constituye la realización de las transacciones financieras, mediante las cuales se disponga de recursos (…)”. Por lo anterior, el aparte demandado es una aclaración válida que lo único que hace es precisar los términos de la exención y evitar que se del el tratamiento de exenta a la disposición de recursos para cancelar obligaciones o cualquier otro concepto que implique traslado entre productos o cuentas correspondientes a

diferentes titulares o beneficiarios. Así las cosas, teniendo en cuenta lo expuesto, este Despacho considera que se deben negar las pretensiones de nulidad. 10 Expediente 19107 De los Señores Consejeros,

ÁLVARO JOSÉ MARTÍNEZ ROA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado