PGN - IMPUESTO DE CONSUMO - Posible ilegalidad de acuerdo departamental al imponer un dobl

IMPUESTO DE CONSUMO-Posible ilegalidad de acuerdo departamental al imponer un doble gravamen IMPUESTO DE CONSUMO-Fundamento legal La Ley 233 de 1995 referida al impuesto de consumo de los licores, establece en el artículo 213 que los importadores declararán y pagarán el impuesto al consumo en el momento de la importación, conjuntamente con los impuestos y derechos nacionales que se causen en la misma. Concepto 056 2012-80876 Bogotá, D.C., 21 de marzo de 2012 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctora CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ Referencia: 760012331000200100228 01

Radicado: 18719

Asunto: Nulidad de la Ordenanza 85 de 1999 - Asamblea

Departamental del Valle del Cauca

Actor: GUINNESS UDV COLOMBIA S.A. y OTROS.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto, en el asunto de la referencia, dentro del trámite de la segunda instancia. ANTECEDENTES 1.- La sociedad GUINNES UDV S.A., por medio de apoderado en ejercicio de la

acción de nulidad solicitó, como pretensión principal, la nulidad la Ordenanza 85 Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel. 5878750 Ext. 11931/11933 www.procuraduria.gov.co Expediente 18719 2 de 20 de diciembre de 1999 y, subsidiariamente, la nulidad del literal b) del artículo 5° de la ordenanza acusada, expedida por la Asamblea Departamental del Valle del Cauca. Transcribió el demandante el referido artículo 5°, subrayando el aparte demandado, así: “ARTICULO 5.- TARIFAS: Fíjase las tarifas para el cobro de la participación de licores destilados, en el Departamento del Valle del Cauca así: (a) Para licores destilados de graduación alcoholimétrica de más 20° y hasta 35°, el treinta y cinco por ciento (35%). (b) Para licores destilados de graduación alcoholimetrica de más de 35°, e l cuarenta por ciento (40%).

Parágrafo: La industria de licores del Valle cobrará y pagará al departamento del Valle en la venta de sus productos, las tarifas de participación determinadas en el presente artículo.” Las pretensiones las fundamenta la sociedad demandante, en los siguientes términos: 1.1.- Mediante la Ley 49 de 14 de mayo de 1981, el Congreso Nacional incorporó a la legislación colombiana el Protocolo de Adhesión de Colombia al Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio, hecho en Ginebra el

28 de noviembre de 1979 y el acuerdo GATT de 1947, particularmente el principio de “trato nacional” en materia de tributación y reglamentación interiores. Los numerales 1 y 2 del artículo 3° de dicha ley, incorporaron por primera vez a la legislación interna el siguiente principio: “3.- Trato nacional en materia de tributación y de reglamentación interiores:

1. Las partes contratantes reconocen que los impuestos y otras cargas interiores, así como las leyes reglamentos y prescripciones que afecten a la venta, la compra, el transporte, la distribución el uso de productos en el mercado interior y las reglamentaciones cuantitativas interiores que prescriban la mezcla, la transformación o el uso de ciertos productos en cantidades o en proporciones determinadas, no deberían aplicarse a los productos importados o nacionales de manera que se proteja la producción nacional.

2. Los productos del territorio de toda parte contratante importados de cualquier otra parte contratante no estarán sujetos, directa o indirectamente a impuestos y otras cargas interiores, de cualquier clase que sean

3 Expediente 18719 superiores a los aplicados, directa o indirectamente a los productos nacionales similares. Además, ninguna parte contratante aplicará, de cualquier otro modo, impuestos u otras cargas interiores a los productos importados o nacionales, en forma contraria a los principios enunciados en el párrafo I.” Posteriormente, mediante la Ley 170 de 15 de diciembre de 1994, el Congreso Nacional aprobó el acuerdo por el que se establece la “Organización Mundial del Comercio OMC, suscrito en Marruecos el 15 de abril de 1994, sus Acuerdos

Multilaterales Anexos y el Acuerdo Plurilateral Anexo sobre la Carne de Bovino”. Adicionalmente, esta ley incluye nuevamente el principio de “trato nacional” en materia de tributación y de reglamentaciones interiores incorporados en el GATT de 1947. Así mismo, mediante el Decreto 0516 del 14 de marzo de 1996, el Gobierno Nacional promulgó el acuerdo mediante el cual se establece la Organización Mundial del Comercio OMC, suscrito en Marruecos, el 15 de abril de 1994 y los Acuerdos Multilaterales y Plurilaterales Anexos. A partir de esta fecha, el principio de trato nacional en materia de tributación y regulaciones interiores, establecido en la Ley 170 de 1996, hace parte de la legislación interna de Colombia con la categoría de Ley. 1.2.- El día 20 de diciembre de 1995, se expidió la Ley 223 la cual en sus Capítulos VIII y X estableció el impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares. El 20 de diciembre de 1999, la Asamblea Departamental del Valle del Cauca expidió la Ordenanza 85 “Por la cual se reguló el monopolio sobre la producción, introducción y venta de licores destilados”; es decir, que de conformidad con el artículo 121 del Decreto 1222 de 1986, el departamento demandado optó por ejercer el monopolio sobre los licores destilados, tal y como consta en la referida ordenanza. 1.3.- Tanto Colombia como el Reino Unido y los Estados Unidos de América, países en donde se originan las bebidas alcohólicas, son miembros de la

Organización Mundial de Comercio y en consecuencia le son aplicables los Expediente 18719 4 derechos y obligaciones contenidos en los acuerdos GATT de 1994 – Ley 170 de 1994. Los productos distribuidos en Colombia por GUINNESS UDV COLOMBIA S.A. son productos similares, competitivos y/o sustituibles con los licores de producción nacional, de acuerdo a lo previsto en la disposición suplementaria del artículo 3° de la Ley 170 de 1994. 1.4.- Para el demandante los actos acusados violan el artículo 4, 287, 300 ordinal 4°, 333, 334, 336 de la Constitución Política; la Ley 170 de 1994 Anexo 1A Parte Segunda, artículo 3° y los artículos 204 y 213 de la Ley 223 de 1995. A folios 358 a 418 del cuaderno principal, obra escrito de corrección y adición a la demanda presentada por la parte actora, indicando: .- Que mediante la Ley 223 de 1995 se expidió una reforma tributaria, reglamentando el impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares, estableciendo en los artículos 204 y 213 lo siguiente: “Artículo 204. Causación. En el caso de los productos nacionales, el impuesto se causa al momento en que el productor los entrega en fábrica o en planta para su distribución, venta o permuta en el país, o para publicidad, promoción, donación, o los destina a autoconsumo. En caso de productos extranjeros, el impuesto se causa en el momento en que los mismos se introducen al país, salvo cuando se trate de

productos en tránsito hacía otro país. Para efectos del impuesto al consumo de que trata este capítulo, los licores, vinos, aperitivos y similares importados a granel para ser envasados en el país, recibirán el tratamiento de productos nacionales. Al momento de su importación al Territorio Aduanero Nacional, estos productos solo pagarán los impuestos o derechos nacionales a que haya lugar”. (Subraya el actor). “Artículo 213. Periodo Gravable, Declaración y Pago de Impuestos. El periodo gravable de estos impuestos será quincenal. (…) Sin perjuicio de lo anterior, los Departamentos y el Distrito Capital podrán fijar en cabeza de los distribuidores la obligación de declarar y pagar directamente el impuesto correspondiente, ante los organismos y dentro de los términos establecidos en el presente inciso. 5 Expediente 18719 Los importadores declararán y pagarán el impuesto al consumo en el momento de la importación, conjuntamente con los impuestos y derechos nacionales que se causen en la misma. El pago de impuesto al consumo se efectuará a ordenes del Fondo Cuenta de Impuestos al Consumo de Productos Extranjeros. Sin perjuicio de lo anterior, los importadores o distribuidores de productos extranjeros, según sea el caso, tendrán al obligación de declarar ante las Secretarías de Hacienda por los productos introducidos al Departamento respectivo o Distrito Capital, en el momento de la introducción a la entidad territorial, indicando la base gravable según el tipo de producto”. (Subraya el actor). .- Que de la lectura de estas normas se concluye que el impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares, tiene como hecho generador el

consumo de esos productos en “la jurisdicción de los departamentos”, que en caso de productos extranjeros, “el impuesto se causa en el momento en que los mismos se introducen en el país”…, y que los dineros por concepto del impuesto al consumo de licores extranjeros son recaudados en el momento en que los mismos se introducen al territorio nacional y son depositados a favor del Fondo - Cuenta de Impuestos al Consumo de Productos Extranjeros, el que posteriormente los gira y distribuye a los Departamentos según el consumo en cada uno de ellos. .- Que es evidente que con esas disposiciones, los licores extranjeros por el simple hecho de ser introducidos al país causan y deben pagar, el respectivo impuesto al consumo, junto con los demás impuestos y/o derechos a que haya lugar, y que también es evidente que los recursos generados con ocasión al impuesto al consumo causado sobre licores extranjeros es recaudado por el Fondo – Cuenta que posteriormente se gira a los Departamentos en donde dichos productos se hayan consumido. .- Que antes de la expedición de la Ley 223 de 1995 y de acuerdo con el artículo 121 del Decreto 1222 de 1986, los departamentos tenían la alternativa de regular el monopolio de licores destilados en sus jurisdicciones, sin distinguir entre licores nacionales y extranjeros, o gravar dichos productos con el impuesto al consumo. Que tanto la Ley 14 de 1983 como el Decreto 1222/86, consagraron estas alternativas como excluyentes, por lo que las asambleas departamentales podían ejercer el monopolio sobre la producción, introducción Expediente 18719 6 y venta de licores destilados o, si el monopolio no convenía gravar estas

actividades con el impuesto al consumo. .- Que el carácter excluyente se deriva de la conjunción disyuntiva “o” y de la condición impuesta en la parte final del primer inciso del artículo 121 del Decreto 1222, al establecer que las Asambleas gravarán las actividades de producción, introducción y venta de licores “si el monopolio conviene”, lo que es equivalente, según el actor, a decir que esa facultad solo puede ejercerse en tal evento. .- Que los artículos 204 y 213 de la Ley 223 de 1995, establecen que en el caso de los productos extranjeros, el impuesto se causa al momento en que los mismos se introducen al país y los importadores declararán y pagarán el impuesto al momento de la importación y que dicho impuesto va a ser distribuido posteriormente al departamento en el cual el mismo se va a consumir. Cómo podría, posteriormente, un departamento cobrar una participación derivada del monopolio sobre el mismo producto? Concluye, que la Ley 14 de 1983 y el Decreto 1222 de 1986, dieron la facultad a los departamentos para regular el monopolio de licores o gravar estos productos con el impuesto al consumo, y en la práctica solo se puede ejercer en relación a los licores de fabricación nacional, y que para los importados, solamente podría cobrar el impuesto al consumo, que se causa en el momento de la introducción de los mismos al país. 2.- El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, mediante sentencia del 16 de noviembre de 2010, negó las suplicas de la demanda, previas las siguientes consideraciones: 2.1.- Para la Sala, el “trato nacional” lo que pretende es mantener una igualdad o equilibrio entre los productos nacionales e importados de las partes

contratantes, pues se reconoce que los impuestos y otras cargas, no deberían aplicarse a los productos nacionales o importados a fin de proteger la producción nacional de los países miembros. Por ello, no estarán sujetos a 7 Expediente 18719 impuestos u otras cargas superiores a los aplicados a los productos nacionales similares. El sentido común nos lleva a determinar que tanto el aguardiente nacional, como los demás aguardientes importados (whisky, vodka, ginebra, etc.), constituyen licores por el solo hecho de tener más de 20° de alcohol, lo que en primera medida los hace similares, además de que sus usos tienen la misma particularidad. No obstante, una manera de diferenciarlos tajantemente es su nivel de alcohol, en tanto se refiere a las características físicas del producto, pues es claro que no es lo mismo un licor cuyo nivel de alcoholimetría es 20° ó 25° a uno que tiene un nivel de 35° ó 40°, pues los efectos que ambos producen son muy diferentes, además de su sabor, aroma y textura. Siendo el contenido de alcohol una característica definitoria importante. Es por lo anterior, que el Tribunal no comparte la teoría de la parte actora, al afirmar que con la imposición de una tarifa diferente a los licores en razón de su grado de alcoholimetría se afecta el principio de trato nacional celebrado mediante tratado ratificado por Colombia, ya que el propósito de la ordenanza no es fijar con una tarifa de participación, de forma específica y excluyente los licores nacionales y los licores importados, dado que la diferenciación se establece sobre una característica física propia de los licores, que se podría

agotar indiscriminadamente por cualquiera de los productos sin importar su origen. Se podría clasificar en una tarifa u otra tanto un producto nacional como uno importado, ya que lo único que determina su gravamen es el nivel de alcohol, más no la procedencia del producto; que, en ultimas, es lo que se pretendió proteger a través de la suscripción del convenio que invoca como violado la actora. Además, el trato igual se depreca entre iguales, y teniendo en cuenta la diferenciación del grado de alcohol en los licores, nos encontramos con productos desiguales, llamase a estos los que tienen un grado de alcohol inferior a 35° y los que tienen un grado superior al mismo. Expediente 18719 8 En la mentada ordenanza se está fijando la tarifa de participación de todos los licores, pues en el artículo 5° hace alusión tanto a los licores destilados de graduación alcoholimetrica de más de 20° y hasta 35° con un cobro de participación del 35% y para los de graduación de más de 35° el 40%, es decir todos los licores, dentro de los que se encuentran tanto los nacionales como los importados, tienen tarifa para el cobro de participación, la cual se establece no en razón de su procedencia, sino en razón al grado de alcohol que contiene. Es por todo lo anterior, que aunque los licores gravados con tarifa de participación son similares, competitivos y sustituibles, la variación en la tarifa que contempla el artículo 5° de la objetada ordenanza no es en razón de poner en desventaja a los licores importados, sobre los nacionales. Por lo expuesto, la ordenanza objetada no viola norma superior alguna en

cuanto a este primer cargo, por lo que el mismo no prospera. 2.2.- A fin de referirnos al segundo cargo, se hace necesario adentrarnos en la definición de monopolio, que desde la perspectiva económica se entiende como la situación que se da cuando una empresa o un individuo es el único oferente de un determinado producto o servicio. La Corte Constitucional1 ha indicado que dentro del diseño económico constitucional, el monopolio resulta ser una figura en cierta medida reprobable, al punto que le encomienda al Estado evitar las prácticas monopólicas, porque entiende que vulneran los principios que informan la libertad económica, fundamentalmente la libre competencia que se recoge por la Carta Política como “un derecho de todos” (arts. 75 inciso 2 y 333 inciso 4), pero permite el monopolio público bajo ciertos condicionamientos e incluso prohíja el monopolio oficial dentro de una significación diferente al arbitrio rentístico, autorizando al Estado para reservarse, de acuerdo con la ley, determinadas actividades estratégicas o servicios públicos, desde luego, y como en cualquier caso, indemnizando a quienes se vean privados del ejercicio de una actividad lícita. 1 C313/94 9 Expediente 18719 Haciendo un análisis al avance legal de los monopolios, encontramos que la ley 14 de 1983, además de regular en el capítulo V el impuesto al consumo de licores cuyas disposiciones incorporó el legislador extraordinario al Código de Régimen Departamental (Decreto 1222 de 1.986, artículo 121 al 134), en su artículo 61 señala el monopolio de los departamentos como arbitrio rentístico sobre la producción, introducción y venta de licores destilados; y advierte que, si

el monopolio no conviene, las asambleas departamentales podrán gravar aquella industria (la producción de licores, destilados) y estas actividades (la introducción y venta de los mismos), con sujeción a la ley. Por lo tanto, las asambleas departamentales están autorizadas por el legislador para regular en su departamento la producción de licores destilados y, si es el caso, para establecer gravámenes respecto de las industrias que los produzcan (las cuales pueden ser otros departamentos, en tratándose de licores de producción nacional, o industrias licoreras extranjeras), así como para gravar las actividades de introducción o venta de tales licores en el territorio de su jurisdicción. No obstante lo anterior, con la entrada en vigencia de la Ley 223 de 1995 se efectúo una reforma tributaria, reglamentando el impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares. Es así como del artículo 204 de la mencionada ley se desprende que en el caso de productos extranjeros, dicho gravamen se causa al momento en que los productos se introducen al país; además de lo anterior se explica de forma clara que al momento de su importación al TERRITORIO ADUANERO NACIONAL, estos productos solo pagarán los impuestos o derechos NACIONALES a que haya lugar, no refiriéndose en lo absoluto a las tarifas y demás a que haya lugar al arribo de los productos extranjeros a los departamentos. De ahí que la misma Ley 223/95, distinga la declaración del impuesto al consumo de licores al momento de la importación, de forma conjunta a los impuestos y derechos nacionales que se causen en la misma, es decir con la

introducción de los productos al territorio nacional. Es decir, son momentos diferentes de la importación los que se encuentran gravados, un primer Expediente 18719 10 momento es la entrada al territorio nacional, donde se deberá pagar y declarar el impuesto al consumo con los demás impuestos y derechos nacionales, lo que indica la calidad de nacional del mencionado gravamen; y un segundo momento, no excluyente del primero, es la obligación de declarar los productos introducidos al departamento, es decir la introducción al ente territorial, diferente a la introducción al territorio nacional. Es de tener en cuenta que la Ley 223 de 1995, obliga al distribuidor o importador, no solo al pago y declaración del impuesto al consumo al momento de la introducción del producto extranjero al país junto con las demás obligaciones nacionales, sino que sin perjuicio de ellos, tiene la obligación de declarar la introducción del producto al respectivo departamento. Es así que a pesar de que los importadores o distribuidores de productos extranjeros declaran el impuesto al consumo al introducir el producto al territorio nacional, con los demás impuestos y derechos nacionales, esto no los exime de cancelar la tarifa de participación dentro del ente territorial a su ingreso, dado que la Ley 223 de 1995, indica que sin perjuicio de la declaración que se cause al introducir los productos al territorio nacional, estos distribuidores deben declarar al momento de ingresar al departamento, por lo que la tarifa de participación fijada por la Asamblea Departamental del Valle del Cauca, fue expedida conforme a las normas de mayor rango respetando el principio de legalidad. Por lo tanto, este cargo tampoco prospera. En conclusión, al fijarse por parte de la Asamblea Departamental del Valle del

Cauca las tarifas para el cobro de la participación de licores destilados en el Departamento, teniendo en cuenta la graduación alcoholimetrica a efectos de determinar el porcentaje de participación, no viola el principio de trato nacional, ni el de igualdad entre los productos nacionales y los extranjeros. Además, la Asamblea en uso de las atribuciones constitucionales y legales, tenía la facultad para fijar las tarifas para el cobro de la participación de licores destilados, en el Departamento del Valle del Cauca, tal y como lo hizo a través de la Ordenanza 085 del 20 de diciembre de 1999, por lo que la misma se mantendrá incólume. 11 Expediente 18719 En consecuencia, las pretensiones de la acción no están llamadas a prosperar. 3.- La sociedad GUINNESS UDV COLOMBIA S.A., por medio de apoderado interpuso recurso de apelación contra la sentencia del Tribunal Administrativo y expuso: 3.1.- Indebida interpretación de la demanda. El a quo no tuvo en cuenta la corrección de la demanda allegada mediante escrito del 18 de enero de 2002; por lo tanto, no consideró los argumentos allí planteados. El Tribunal no se refirió a la ilegalidad que comporta establecer una participación porcentual sobre productos que ya han sido gravados con el impuesto al consumo al entender, de alguna manera, que la Ley 223 de 1995, por ser posterior al artículo 61 de la Ley 14 de 1983, tornaba éste en inaplicable. Además, confunde la declaración y la causación de los tributos que son elementos diferentes, con efectos distintos. 3.2.- Inaplicación del artículo 61 de la Ley 14 de 1983 en la sentencia

apelada. Al desestimar el cargo principal, interpretado por el Tribunal como “segundo cargo”, hace un extenso análisis de la figura del monopolio, acude a su inspiración constitucional, menciona el artículo 61 de la Ley 14 de 1983, pero interpreta indebidamente el alcance de la Ley 223 de 1995, al punto de entender como insubsistente la disposición del artículo 61 de la Ley 14 de 1983. De tal forma que el Tribunal entiende que resulta inaplicable el artículo 61 de la Ley 14 de 1983 dada la posterioridad de la Ley 223 de 1995. Pero es impreciso afirmar que haya contradicción alguna que lleve a la aplicación del principio de posterioridad de la ley, por cuanto dichas normas no son excluyentes ni contradictorias. Expediente 18719 12 Es evidente que mientras la Ley 14 de 1983, en su artículo 61, establece que las Asambleas Departamentales regularán el monopolio o gravarán las industrias en referencia con el impuesto al consumo, los artículos 202 y siguientes de la Ley 223 de 1995 regulan en su integridad los elementos propios y tarifas del impuesto al consumo, lo cual quiere decir que ambas normas se complementan, mas no se excluyen. La Ley 223 de 1995 no eliminó la prohibición legal de regular simultáneamente el impuesto al consumo y el monopolio contenido no solo en el artículo 61 de la Ley 14 de 1984 sino también en el artículo 121 del Decreto 1222 de 1986. En ese sentido, el Tribunal afirma que “sin perjuicio de la declaración que se cause y debe efectuarse al introducir los productos a territorio nacional, estos

distribuidores deben declarar al momento de ingresar al departamento, por lo que la tarifa de participación fijada por la Asamblea General del Valle del Cauca, fue expedida conforme a las normas de mayor rango, respetando el principio de legalidad”. Dicha interpretación pasa por alto la expresa prohibición legal del artículo 61 de la Ley 14 de 1983. La demanda muestra en qué forma la ordenanza autoriza que, a un producto al que ya se le gravó con el impuesto al consumo, se le imponga una carga adicional, la participación propia del ejercicio del monopolio, opción claramente excluyente por mandato de la Ley 14 de 1983. Reitero, la ilegalidad que se señala en esta acción de nulidad es la regulación de una participación porcentual que se establece en relación con productos que ya han sido gravados con el impuesto al consumo. Situación distinta, no controvertida, se refiere a la presentación de declaraciones diferentes al momento de nacionalizar y de departamentalizar la misma mercancía. 3.3.- Naturaleza excluyente de las participaciones correspondientes al monopolio de licores y el impuesto al consumo. 13 Expediente 18719 El artículo 61 de la Ley de 1983 establece que “La producción, introducción y venta de licores destilados constituyen monopolios de los departamentos como arbitrio rentístico en los términos del artículo 31 de la Constitución Política de Colombia. En consecuencia, las Asambleas Departamentales regularán el monopolio o gravarán esas industrias y actividades, si el monopolio no conviene, conforme a lo dispuesto en esta Ley” (se subraya) En concordancia con la norma anterior, el Decreto 1222 de 1986, en su artículo

121 establece que “las asambleas departamentales regularán el monopolio o gravarán esas industrias y actividades, si el monopolio no conviene, conforme a lo dispuesto en los artículos siguientes.” (Se subraya). De las normas anteriormente transcritas es posible concluir, tal como lo ha hecho el Consejo de Estado (sentencia de 28 de junio de 2010, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia) que, siempre que en la normatividad territorial se regule el monopolio sobre licores destilados, el departamento “no podrá cargar impuesto porque participación e impuesto son excluyentes”. No obstante la expresa prohibición legal, la Ordenanza reguló la participación porcentual a la totalidad de licores cuando los artículos 204 y 221 de la Ley 223 de 1995 ya habían establecido el impuesto al consumo para licores extranjeros; situación ésta, que origina la ilegalidad de la Ordenanza. 3.4.- Los licores extranjeros están gravados con el impuesto al consumo en virtud de la Ley 223 de 1995. Un mismo producto no puede ser gravado con el impuesto al consumo y la participación porcentual. A partir de la promulgación de la Ley 223 de 1995, todos los licores extranjeros quedaron sujetos al impuesto al consumo, el cual se causa en el momento de importación de los mismos al territorio aduanero nacional. Una vez los licores importados causan y pagan el impuesto al consumo y se destinan al Departamento del Valle, en virtud de la Ordenanza se causa sobre Expediente 18719 14 estos una segunda carga impositiva, al momento de la departamentalización de los mismos, como es la participación porcentual. Esto es ilegal, en virtud del carácter excluyente del régimen de participaciones

derivadas del monopolio y del impuesto al consumo. El Tribunal confunde la obligación de presentar dichas declaraciones con la causación del impuesto al consumo y, de otra parte, la carga impositiva, de idéntico origen, que constituye la participación porcentual; opciones excluyentes. Es válido que por efectos de control deban presentarse dos declaraciones en dos momentos diferentes. Sin embargo, la declaración tributaria aquí mencionada es una obligación que surge en virtud de la causación del impuesto al consumo, pero no puede confundirse con el hecho que constituye dicha causación, a saber, la importación de licores, en virtud de lo establecido en el artículo 204 de la Ley 233 de 1995. La declaración que se presenta al momento de la departamentalización, regulada por la Ley 223 de 1995 no tiene como efecto causar el impuesto al consumo o a la participación porcentual. El momento de causación de los tributos es independiente a la declaración que sobre estos se presenta. El impuesto al consumo se causa con la introducción de los productos a territorio nacional (lo cual solo ocurre para los productos importados). La participación porcentual se causa en virtud de la Ordenanza demandada, con la introducción de los licores extranjeros al Departamento del Valle (situación que puede aplicar tanto para productos nacionales como extranjeros). Es esta la razón por la cual esta última norma deviene ilegal en cuanto a los licores extranjeros, porque establece, sobre productos que ya han causado el impuesto al consumo, una participación porcentual. En ese sentido, la Ordenanza ha tomado como momento de causación el mismo periodo en el cual debe presentarse la segunda declaración tributaria derivada de la 15 Expediente 18719

causación del impuesto al consumo. No obstante, declaración y causación de la participación son elementos distintos. Nótese entonces como no podría el Departamento, frente a los licores extranjeros gravarlos con impuesto al consumo y luego imponerles una participación porcentual. De ahí que, en este punto, la ordenanza resulta también discriminatoria. 3.5.- Sobre la necesidad de probar la aplicación simultánea del impuesto y la participación, me aparto de la posición sostenida por el Consejo de Estado2 por cuanto la declaración de nulidad no requiere prueba de ejecución del acto ilegal. En ese sentido, la acción de nulidad no requiere que se genere un daño o se consuman a través de actos materiales las disposiciones que vulneran el ordenamiento jurídico. Tampoco se debe acreditar que efectivamente se han ejecutado las normas demandadas, pues el fin de esta acción es precisamente evitar futuros daños y preservar el ordenamiento jurídico incólume, independientemente de la materialización o no de los actos ilegales. Por esta razón un análisis en el cual se comparen las normas acusadas con la totalidad del ordenamiento jurídico y, especialmente con las normas superiores en las cuales debieron fundarse, es suf