PGN - IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Las entidades que hacen parte del Sistema Naciona

Concepto 091 - 2010 - 119624 Bogotá D.C., 30 de abril de 2010 Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: William Giraldo Giraldo Referencia: 7600012331000200601711 01

Radicado: 17763

Asunto: Impuesto de Industria y Comercio

Actor: INSTITUTO DE RELIGIOSAS SAN JOSÉ DE GERONA De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1°, 3° y 7° de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y en la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General, dentro de la oportunidad legal esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del trámite del recurso de apelación interpuesto contra la sentencia dictada por el Tribunal Administrativo del Cauca el 7 de noviembre de 2008.

ANTECEDENTES: 1.- De los hechos narrados en la demanda se resumen los siguientes: 1.1.- El Instituto de Religiosas San José de Gerona, que es una persona jurídica religiosa católica, presentó declaración privada del Impuesto de Industria y Comercio para el año declarado 2001, vigencia fiscal 2002, estableciendo que la Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado gbueno@procuraduria.gov.co

Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11930 www.procuraduria.gov.co

Expediente 17763 2 totalidad de los ingresos se obtuvo por actividades no sujetas al impuesto en referencia. 1.2.- El 29 de enero de 2004 la Administración Municipal de Santiago de Cali, profirió Requerimiento Especial No. 37 y propuso adicionar el impuesto a cargo del Instituto de Religiosas San José de Gerona, en la suma de $172.557.000 e impuso sanción por inexactitud por valor de $338.824.000. El anterior requerimiento fue respondido en su oportunidad por el Instituto mediante escrito recibido por la Administración el 28 de abril de 2004. 1.3.- El 8 de noviembre de 2004, la Administración profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 0776, por medio de la cual modifica la declaración privada del Impuesto de Industria y Comercio y su complementario de Avisos y Tableros del contribuyente, estableciendo un impuesto a cargo por valor de $172.557.000 e imponiendo sanción por inexactitud de $338.824.000. Contra la anterior decisión el Instituto presentó el correspondiente Recurso de Reconsideración, el cual fue desatado mediante la Resolución 1657 de 16 de diciembre de 2005, confirmando la primera decisión. 2.- El Instituto mencionado, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho prevista en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, procedió a demandar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 07768 de noviembre de 2004 y de la Resolución 1657 de 16 de diciembre de 2005, que

resolvió el recurso de reconsideración y confirmó la Liquidación Oficial.

Invoca como normas violadas: el artículo 48 y29 de la Constitución Política; los artículos 39 y 41 al 48 de la ley 14 de 1983; el numeral 4° del artículo 5° del Acuerdo 35 de 1985 de Santiago de Cali; el artículo 111 de la Ley 788 de 2002; el numeral 2° del artículo 20 del Código de Comercio; los artículos 75, 92 y 137 del Decreto 523 de 1999 del Municipio de Santiago de Cali; y el numeral 4° del artículo 730 del Estatuto Tributario.

3 Expediente 17763 Sustenta el concepto de violación afirmando que los servicios que presta el Instituto a la comunidad por intermedio de la “Clínica de Los Remedios” lo son en el campo de la salud y, por tanto, sus ingresos no son gravables por pertenecer al Sistema Nacional de Seguridad Social. 3.- El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, mediante sentencia de 7 de noviembre de 2008, declaró la nulidad de los actos demandados considerando que el Instituto de Religiosas de San José de Gerona no está en la obligación de declarar el Impuesto de Industria y Comercio, ni cancelar sumar alguna por dicho concepto, teniendo en cuenta que las actividades que realiza tal entidad no se consideran objeto del gravamen. De la transcripción de los artículos 32 y siguientes de la Ley 14 de 1983 y del análisis de la sentencia C-220 de 1996 de la Corte Constitucional, la Sala a quo concluye que, en el caso de autos, las operaciones realizadas por el Instituto y que

se predican comerciales por parte de la Administración, no se enmarcan dentro de dicho concepto, por cuanto se trata de la prestación del servicio de salud, que se considera no gravado, de acuerdo con el artículo 39 de la Ley 14 de 1983, excepción que fue recogida por la normatividad municipal en el numeral 4° del artículo 5° del Acuerdo 35 de 16 de septiembre de 1985 -Estatuto Tributario Municipal-. Adicionalmente, cita la sentencia del Consejo de Estado del 10 de junio de 2004, con radicación 250000-23-27-000-2000-01495-01, la cual resolvió un caso similar y explica que, de acuerdo con lo anterior y lo probado en el proceso, el Instituto es un ente de Beneficencia sin animo de lucro, cuyo objeto es prestar la asistencia social a través del servicio de salud, circunstancias que lo exoneran de la carga tributaria discutida. 4.- El Municipio de Santiago de Cali, por medio de apoderado judicial, interpuso recurso de apelación contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Valle y presentó como motivos de inconformidad los siguientes: Expediente 17763 4 Afirma que los actos demandados fueron expedidos bajo los principios de legalidad consagrados en las normas tributarias vigentes Manifiesta que el Tribunal se limita a analizar si el Instituto es o no sujeto pasivo del Impuesto, sin tener en cuenta que existen diferentes argumentos presentados a los largo del proceso, en especial que el Instituto realiza otras actividades que no están exentas del Impuesto. Advierte que si bien existe una exención para las entidades que conforman el sector de la Salud, lo anterior no significa que todos los recursos del Instituto de

Religiosas San José de Gerona corresponden a los recursos de la seguridad social y debe aplicarse lo consagrado en el artículo 182 de la Ley 100 de 1993. Explica que la parte demandante no aporta pruebas que demuestren que desarrolla actividades como entidad de beneficencia por medio de la Clínica de los Remedios, ni que haya prestado en forma gratuita los servicios de salud; en consecuencia, al no estar probado tal hecho, no queda inmersa en la exención del pago del Impuesto de Industria y Comercio. Resalta que los servicios prestados a las entidades y corporaciones que aparecen en la relación, fueron cobrados y la entidad obtuvo un beneficio económico, por tanto, es sujeto pasivo de Industria y Comercio. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Considerando los motivos de inconformidad expuestos por la entidad apelante, el problema jurídico se concreta en determinar si el contribuyente “Instituto de Religiosas de San José de Gerona” es sujeto pasivo del Impuesto de Industria y Comercio y si sus actividades están gravadas con el Impuesto de Industria y Comercio. 1.- Como la entidad accionante afirma que por su naturaleza jurídica no está obligada al pago del Impuesto citado, en primer lugar, procede aclarar que en materia impositiva tributaria del gravamen de Industria y Comercio, el carácter 5 Expediente 17763 religioso de ciertas personas jurídicas y su finalidad altruista -como una de las características de algunos sujetos pasivoso el carácter de beneficencia, pierde relevancia en la medida que lo determinante es identificar si las actividades que

realizan tales entes jurídicos se encuentran gravadas. Sobre este particular, el Consejo de Estado ha explicado que no es la “naturaleza jurídica” de una entidad o el “ánimo de lucro” el factor definitivo para concluir si una entidad que desarrolla una actividad industrial, comercial o presta un servicio, es o no sujeto del Impuesto de Industria y Comercio1. “En relación con los sujetos pasivos del impuesto de Industria y Comercio, ha sostenido la Sección en reiteradas oportunidades, que no es necesario dilucidar la naturaleza jurídica de la entidad de derecho público y tampoco determinar si persigue o no ánimo de lucro en la prestación del servicio o actividad desarrollada, debido a que el hecho gravado, por mandato del artículo 32 de la Ley 14 de 1983, lo constituye el ejercicio o realización de las actividades industriales, comerciales o de servicios, y por cuanto la ley para el efecto, no hace ninguna distinción respecto de las personas jurídicas que las realizan. De manera que para determinar si una persona es sujeto pasivo del impuesto, debe examinarse el origen de sus ingresos, y solo si estos provienen habitual u ocasionalmente del ejercicio de alguna de aquellas actividades, podrá configurarse la realización de la materia imponible que causa la obligación tributaria en cabeza de quien la ejecuta como sujeto pasivo, a menos que la Ley consagre un tratamiento preferencial respecto de determinados sujetos o entidades”2. (Subrayados fuera de texto) 2.- Establecido lo anterior, cobra relevancia determinar si los servicios médicos o de salud prestados por la actora, en su condición de clínica, se encuentran o no sujetos al gravamen de acuerdo con las disposiciones legales generales, para así

determinar si es procedente el pago del impuesto. Al respecto la Sección Cuarta del Consejo de Estado ya se ha pronunciado en varias decisiones3, reiterando que los servicios de salud prestados por entidades 1 Sección Cuarta, Consejero ponente: Doctor Juan Ángel Palacio Hincapié, seis de mayo de dos mil cuatro, Radicación número: 25000-23-27-000-2001-1270-01(13345). 2 Sentencias de Abril 19 de 1996, Exp.7433, abril 14 de 2000, exp. 9352. C.P. Germán Ayala Mantilla, 26 de mayo de 2000, Exp. 9993 C.P. Daniel Manrique, febrero 22 de 2002, Exp.12297. C.P. María Inés Ortiz Barbosa, entre otras. 3 Sentencias del 2 de marzo de 2001, expediente 10888, Consejero Ponente: Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié y del 10 de junio de 2004, exp. 13299, M.P. Elizabeth Whittingham García, Sentencia del 9 de diciembre del 2004, expediente 14174, Consejera Ponente: Dra. Ligia López Díaz, entre otras. Expediente 17763 6 privadas como las clínicas, que hacen parte del Sistema Nacional de Salud, no están sujetas al Impuesto de Industria y Comercio y Avisos y Tableros; en consecuencia, a los Municipios les está prohibido gravar a tales actividades con este tributo. “La Sala precisa que de conformidad con el artículo 32 de la Ley 14 de 1983, el impuesto de industria y comercio grava el ejercicio en una jurisdicción municipal de una actividad comercial, industrial o de servicios. Los sujetos pasivos son las

personas naturales, jurídicas y sociedades de hecho, que realizan el hecho gravado, independientemente de la naturaleza jurídica que ostenten, salvo que la ley las exceptúe, como ocurre con el artículo 39 de la misma norma que prohíbe gravar con el impuesto de industria y comercio los servicios que prestan los hospitales adscritos o vinculados al Sistema Nacional de Salud. (…) Se prohíbe a las entidades municipales someter al gravamen de industria y comercio a los establecimientos, entidades, asociaciones y hospitales indicados en la norma, restringiendo la facultad impositiva de los Concejos Municipales. Las entidades descritas dentro del tratamiento excluyente quedaron exoneradas de los deberes formales exigibles para los contribuyentes del tributo, determinados en el artículo 7° del Decreto Reglamentario 3070 de 1983.4 Se trata de una prohibición legal, general y obligatoria, que forma parte de la estructura del impuesto de industria y comercio y que es diferente de las exenciones”.5 (Subrayados por la Delegada) Para identificar si una entidad pertenece al Sistema Nacional de Salud, es pertinente recurrir a la Ley 10 de 1990, “por la cual se reorganiza el sistema nacional de salud y se dictan otras disposiciones”, que en sus artículos 4° y 5º señalan: “ARTÍCULO 4.:…Para efectos de la presente ley, se entiende que el sistema de salud comprende los procesos de fomento, prevención, tratamiento y rehabilitación: que en el intervienen diversos factores tales como los de orden biológico, ambiental, de comportamiento y de atención propiamente dicha, y que de él forman parte, tanto el conjunto de entidades públicas y privadas del sector salud, como

también en lo pertinente, las entidades de otros sectores que inciden en los factores de riesgo para la salud (...) ARTÍCULO 5: Sector Salud: El sector Salud está integrado por: … 4 Consejo de Estado, Sección cuarta, Sentencia del 10 de junio de 2004, exp. 13299, M.P. Elizabeth Whittingham García. 5 Sentencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado de 13 de octubre de 2005, Consejera ponente, Doctora Ligia López Díaz, Radicado número: 25000-23-27-000-2003-00801-01(15265). 7 Expediente 17763

2. El Subsector privado conformado por todas las entidades o personas privadas que presten servicios de salud y específicamente por:

a. Entidades o instituciones privadas de seguridad social, y cajas de compensación familiar, en lo pertinente a la prestación de salud. b. Fundaciones o instituciones de utilidad común c. Corporaciones o asociaciones sin ánimo de lucro d. Personas privadas o jurídicas”. (Subrayados por la Delegada) En el caso concreto, se observa que las actividades que realiza el Instituto de Religiosas de San José de Gerona se relacionan directamente con la prestación de servicios de Salud por medio de la Clínica los Remedios, entidad que se encuentra incluida dentro del Sistema General de Seguridad Social en Salud, circunstancia con la que se cumplen las exigencias establecidas en la ley para señalar que su actividad no esta sujeta al Impuesto de Industria y Comercio. Por otra parte, es evidente que la entidad actora ejerce diferentes actividades, pero todas las realiza como desarrollo de su actividad principal, que es la

prestación del Servicio del Salud; por tanto, a pesar que reciba ingresos con ocasión de la prestación de estos servicios, es decir, que la prestación del servicio no sea gratuita, tal circunstancia en nada altera su condición de entidad sin ánimo de lucro o de beneficencia, ni su adscripción al Sistema Nacional de Salud, mucho menos la exoneración de que es objeto por disposición expresa de la ley. Por lo anterior, esta Procuraduría Delegada considera procedente, que la Honorable Sala se sirva confirmar la sentencia de primera instancia. De los Señores Consejeros,

GUILLERMO BUENO MIRANDA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado