PGN - IMPUESTO SOBRE LA RENTA - Improcedencia de sanción por inexactitud por errónea inter

Concepto Nº 050 Bogotá D. C., 3 de marzo de 2006

H. CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

E. S. D.

Consejero Ponente Dr. JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIÉ Referencia: 25000232700020030005301

Radicado: 15520

Asunto: Apelación sentencia del 14 de abril de 2005, proferida por la Subsección B de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, en juicio de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos por medio de los cuales se modificó la declaración de renta y complementarios del año gravable de 1998 y se impuso una sanción por inexactitud.

Actor: HOLDING DE INVERSIÓN MERCANTIL DE

COLOMBIA S.A. C/U.A.E. DIAN.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; artículos 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 35 de la Ley 446 de 1998; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y en la Resolución 371 de 6 de octubre de 2005, obrando dentro de la oportunidad legal en el proceso de la referencia, esta Agencia del Ministerio Público procede a emitir su correspondiente alegato de conclusión. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado 6consejoestado@procuraduria.gov.co Carrera 10 N° 16-82 Oficina 803 Tel.: 3346076 – 2829266 Fax 3423609

www.procuraduria.gov.co Expediente 15520 2

I. ANTECEDENTES  FUNDAMENTOS DE HECHO: El día 20 de abril de 1999, la entonces sociedad denominada Banco Mercantil de Colombia S.A., presentó su declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable de 1998 bajo el número 28150010047919, en la cual se determinó un impuesto sobre la renta gravable de MIL CUATROCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MILLONES DOSCIENTOS SETENTA Y CUATRO MIL PESOS ($1.459’274.000); y un impuesto neto de renta por valor de MIL VEINTICUATRO MILLONES SEISCIENTOS

CINCUENTA Y UN MIL PESOS ($1.024’651.000).

La División de Fiscalización de la Administración Especial de Grandes Contribuyentes de Bogotá, profirió el Requerimiento Especial N° 310632001000074 del 22 de marzo de 2001, por medio del cual propuso modificar el valor del impuesto neto de renta determinado en la citada declaración de renta y complementarios. El Banco Mercantil de Colombia S.A., ahora denominado HOLDING DE INVERSIÓN MERCANTIL DE COLOMBIA S.A., dio respuesta oportuna a dicho requerimiento explicando las razones por las cuales en su opinión no resultaban procedentes las modificaciones planteadas a la susodicha declaración. Empero, la División de Liquidación de Administración Especial de Grandes Contribuyentes de Bogotá, expidió la Liquidación de Revisión N° 310642001000204 de fecha 1° de octubre de 2001, determinando esencialmente que era correcto el impuesto sobre renta gravable en cuantía de

MIL CUATROCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MILLONES DOSCIENTOS SETENTA Y CUATRO MIL PESOS ($1.459’274.000), liquidado voluntariamente por la firma demandante en su denuncio rentístico. No obstante concluyó que el descuento tributario no era procedente atendida la donación efectuada a la Universidad Nacional de Colombia, razón por la cual, incrementó el impuesto neto de renta en la suma de CUATROCIENTOS TREINTA Y CUATRO Expediente 15520 3 MILLONES SEISCIENTOS VEINTITRES MIL PESOS ($434’623.000), -cantidad equivalente al descuento en mención– y determinó una sanción por inexactitud del 160% de ese mayor importe, equivalente a la suma de SEISCIENTOS NOVENTA Y CINCO MILLONES TRESCIENTOS NOVENTA Y SIETE MIL PESOS ($695’397.000), de lo cual resultó una carga adicional por MIL CIENTO TREINTA MILLONES CON VEINTE MIL PESOS ($ 1.130’020.000), antes de intereses de mora. HOLDING DE INVERSIÓN MERCANTIL DE COLOMBIA S.A., interpuso oportunamente el Recurso de Reconsideración, exponiendo los motivos de inconformidad y exigió la práctica de pruebas que a su juicio resultaban fundamentales, las cuales no fueron practicadas por aquella Administración. La División Jurídico Tributaria de la invocada Administración Especial confirmó en todas sus partes la Liquidación de Revisión a través de la Resolución N° 310662002000045 del 22 de julio de 2002, notificada por Edicto que fue desfijado el 22 de agosto de 2002, con lo cual quedó agotada la vía

gubernativa.

CONCEPTO DE VIOLACIÓN:

1.- DESCONOCIMIENTO DEL DESCUENTO TRIBUTARIO POR

DONACIÓN A LA UNIVERSIDAD NACIONAL DE COLOMBIA EN

CUANTIA DE CUATROCIENTOS TREINTA Y CUATRO MILLONES SEISCIENTOS VEINTITRES MIL PESOS ($ 434.623.000) Este se constituye en el cargo central de la demanda por corresponder a la única partida que incide en la determinación, - según la Administración Tributaria – de un mayor valor del impuesto neto de renta por el año de 1998. Señaló que al observarse los antecedentes de esta operación, en la Liquidación de Revisión N° 310642001000204 del 1° de octubre de 2001, la Administración Tributaria dentro de sus consideraciones admitió textualmente en el primer Expediente 15520 4 párrafo de la página 13: “Por consiguiente, aunque se considera demostrado el evento de la donación, al..” . Acotó que con anterioridad, en el Requerimiento Especial previo a dicha Liquidación, la Administración había reconocido que el monto solicitado por la actora como descuento tributario del Impuesto de Renta de 1998, equivalía al 60% del valor efectivamente donado en ese año gravable a la Universidad Nacional de Colombia y que no superaba el tope del 30% del impuesto básico de renta del entonces Banco Mercantil de Colombia S.A. Aclaró que la litis con la Administración Tributaria no versa sobre la existencia de la mencionada donación, ni de la oportunidad o cuantía, dado que la demandada acepta que la donación se efectuó en 1.998. No obstante, la

Administración Tributaria insiste en que el descuento tributario sólo es procedente si el donante – Banco Mercantil – acredita que la receptora – Universidad Nacional – constituyó el “FONDO PATRIMONIAL” a que alude el artículo 249 del Estatuto Tributario. Habida cuenta que dicha disposición legal ha sufrido varias modificaciones y en particular por las leyes 488 de 1998, -aplicable para los años gravables 1999 y 2000 – y 633 de 2000, - aplicable para los años gravables 2001 y 2002 – resulta necesario citar el artículo 87 de la Ley 223 del 20 de diciembre de 1995, - norma vigente en el año de 1998 – cuyo tenor literal expuso. Observó el segundo párrafo de la norma traída en cita no está dirigido a los donantes, sino a las entidades receptoras, en el propósito de exigirles que la destinación de los rendimientos provenientes de tales recursos, sea: a) financiar las matrículas de estudiantes de bajos ingresos que tengan padres que puedan demostrar un bajo nivel de renta mensual, o b) financiar proyectos de educación, ciencia y tecnología. A ese aspecto se reduce de manera específica dicho apartado, sin que su inobservancia implique sanción a las universidades donatarias que deberían constituir un Fondo Patrimonial, que propenda por un manejo independiente de esos recursos. Expediente 15520 5 Infirió que ese aparte es eminentemente teleológico y contiene una finalidad de carácter extrafiscal a cargo de las entidades donatarias, cuya observancia está sujeta al acto de donación, y en tal virtud, escapa al control del donante la

contabilización que la donataria efectúe de los recursos recibidos; al igual que la destinación que haga de los mismos, atendida las varias opciones que le concede la ley. Señaló que a través de la Resolución que desató el Recurso de Reconsideración, la Administración insiste en que la constitución del Fondo Patrimonial por parte de la donataria es una “exigencia expresa y específica, no sólo de la existencia sino de la sustancia para la procedencia de la deducción tributaria del impuesto de renta”; y a renglón seguido agregó: “Se resalta que una prueba es ad sustantiam actus, por que el legislador la ha establecido como especifica para demostrar un determinado hecho, como condición de existencia y procedibilidad de la deducción (sic) tributaria y para que pueda ser valorada con las consecuencias jurídicas a que haya lugar.” Recordó que con relación a lo dispuesto en el artículo 249 del Estatuto Tributario, el actor en la vía gubernativa insistió que debía dársele aplicación al artículo 84 constitucional en el sentido que dicho descuento tributario es un derecho de los ciudadanos reglamentado por vía general, sobre el cual las autoridades no pueden establecer requisitos adicionales. La Administración en un giro semántico adujo que se trataba de una “exigencia expresa” y que más que un “requisito”, se trataba de una “prueba” que en su sentir merece el calificativo de ad sustantiam actus. Adujo que la donación de inmuebles, se acredita - como en efecto se hizo - con la escritura pública de transferencia a título gratuito, que se constituye en un

requisito ad sustantiam actus por tratarse de bienes inmuebles. Efectuada la donación, nace el derecho a descontar del impuesto de renta del año gravable, una parte de su valor sin mas condiciones que bajo los límites señalados. Añadió que con la donación efectuada a la Universidad Nacional de Colombia, se llenaron dos requisitos de procedibilidad del descuento: que haya donación y que la donataria sea una universidad pública. Los otros dos requisitos sobre los Expediente 15520 6 topes del monto a descontar, no hacen relación a su viabilidad, sino a la cuantía máxima los que de todas formas se encuentran acreditados. Arguyó que no es de recibo que se pretenda endilgársele al donante la obligación de la constitución del Fondo, en tanto constituiría un quinto requisito no previsto en el artículo 249, más aún, cuando la nueva versión de esta norma prohíbe la injerencia de los donantes en las entidades donatarias. Insistió en que la demandante cumplió con su deber legal, toda vez adjuntó copias de las escrituras públicas números 3632 y 3633 del 31 de de diciembre de 1998, donde consta la donación y la destinación a la que se comprometía la Universidad Nacional. Igualmente anexó el certificado contable de esta última, en la cual consta que recibió los bienes donados y que al cierre de ese ejercicio fiscal los tenía contabilizados en las partidas respectivas de bienes muebles e inmuebles; añadiendo que la cláusula sexta de la Escritura Pública N° 3.632, señaló el objetivo al cual estaba destinada la donación, al tenor del artículo 249

del Estatuto Tributario, advirtiendo que el Fondo Patrimonial no lo constituyen los bienes donados, sino el producto de los recursos obtenidos con su venta. 2.- DEDUCCIÓN POR INCENTIVO RECAUDO DE IMPUESTOS La Administración afirmó que los incentivos reconocidos a particulares por la canalización del recaudo de sus impuestos a través de las oficinas del Banco Mercantil, no constituye expensa deducible, por que no se cumple con la premisa de la “necesidad”. A ese respecto señaló que el artículo 107 del Estatuto Tributario, fija el concepto de necesidad no con criterio fiscal, sino comercial. En ese sentido la razón para incurrir en un gasto de esa naturaleza obedece a la necesidad de incrementar los recaudos bancarios para aminorar el impacto de los costos fijos de operación, a cuyo propósito se atraen por diversos medios lícitos a la clientela, independientemente que ella al usar la red bancaria esté pagando obligaciones legales o contractuales previamente adquiridas con terceros. Expediente 15520 7 Añadió que los contribuyentes cuentan con los servicios de toda la red bancaria local para canalizar sus pagos de impuestos en la ciudad de Bogotá. Aclaró que no existiendo la obligación de consignar en un determinado banco, resulte fácil inferir que las diferentes instituciones bancarias deban competir en aras de atraer los recaudos tributarios hacia determinadas oficinas o sucursales de su red particular, ofreciendo lícitamente durante ese periodo los incentivos glosados que estuvieron en directa proporción y muy estrechamente ligados con las rentas que generaron en ese mismo año.

3.- DEDUCCIÓN DE PÉRDIDAS POR SINIESTROS: En este aspecto, indicó que el Banco siguió la doctrina contenida en el concepto DIN 9080 del 10 de mayo de 1983. Indicó que la Administración Tributaria debía haber optado en su actuación por seguir uno de dos caminos: deducir las pérdidas sufridas en el negocio bancario y tratar como gravables las indemnizaciones de seguros respectivas, o no deducir las pérdidas pero tratar como ingreso no gravable el producto de las indemnizaciones. Agregó que en el recurso de reconsideración incoado se solicitó la práctica de una inspección para verificar la realidad de esas operaciones, su tratamiento contable y tributario, a fin de que la División Jurídica pudiese definir el camino a seguir en la materia, sin que el Banco resultara con la doble tributación que finalmente se le liquidó por no deducción de las pérdidas aseguradas y gravamen de las indemnizaciones recibidas con ocasión de las mismas. La Administración rehusó injustificadamente la práctica de dicha prueba.

4.- DEDUCCIÓN POR SALARIOS, PRESTACIONES Y OTROS

CONCEPTOS LABORALES.

Señalo la demandante que dada su cuantía fue cuidadosa en allegar los documentos pertinentes al tenor del artículo 742 del Estatuto Tributario. Sin Expediente 15520 8 embargo las copias de los certificados de paz y salvo de seguridad social expedidos por las entidades oficiales resultaron poco legibles, en virtud de lo cual se solicitó la práctica de pruebas que no fueron decretadas. Cuestionó la actitud de la Administración que no obstante una inversión superior

a los NUEVE MIL MILLONES DE PESOS ($9.000’000.000), frente a la imposibilidad de mejorar la calidad de los paz y salvo suministrados por las entidades, se hubiere negado a efectuar los cruces correspondientes con éstas. A renglón seguido, citó las entidades con las cuales el referido banco manejó los aportes parafiscales de que trata el artículo 108 del Estatuto Tributario, por el año gravable de 1998. 5.- DEDUCCIONES DE PROVISIONES DE CARTERA BANCARIA Destacó que la prueba del reconocimiento de la provisión de cartera se hizo de conformidad con los parámetros establecidos por la Superintendencia Bancaria, allegando en la vía gubernativa copia del comunicado emitido por esa entidad, en el que fue aprobado el balance general y el estado de resultados correspondientes al periodo entre el 1° de enero y el 31 de diciembre de 1998. 6.- DEDUCCIÓN DE PÉRDIDA EN VENTA DE BIENES RECIBIDOS EN PAGO El objeto social del banco prevé la realización de todos los actos, contratos y operaciones permitidos a los Bancos comerciales en sus estatutos sociales, el Decreto 663 de 1993 -Estatuto Orgánico del Sistema Financiero -, el Código de Comercio, las leyes y demás disposiciones aplicables a la referida actividad financiera, en cuyo propósito se ve avocado a la necesidad de recuperar cartera comercial a través de la aceptación de bienes que se reciben en pago de las acreencias insolutas, cuando se trata de deudores de probada liquidez en estado preconcordatario o en proceso de reestructuración.

Precisó que esa recuperación de cartera en un acto propio de la actividad bancaria que debe asegurar su propia estabilidad financiera, y mal podría Expediente 15520 9 señalarse que la realización posterior de esos activos para continuar en el negocio de colocar créditos en el mercado constituya una actividad ajena al rol del Banco, habida consideración el mandato contenido en las disposiciones que establecen el deber de realizar esos activos en los siguientes dos (2) años. Acotó que si la venta de los activos recibidos en pago de cartera comercial generan pérdidas adicionales para el Banco, mal podría concluirse que se trata de pérdidas no deducibles por no guardar relación con la actividad; destacando que la susodicha relación de causalidad no surge como resultado de determinados ingresos, sino como fruto de la “actividad”. Acotó que pese a que se solicitó a la Administración oficiar a la Superintendencia Bancaria a fin de que certificara que dentro de la operación ordinaria de los bancos se reciben daciones en pago y el proceso subsiguiente al recibo de esos bienes, aquella no se practicó. 7.- IMPROCEDENCIA DE LA SANCIÓN DE INEXACTITUD Cuestionó la gravosa sanción que por inexactitud le fue impuesta por la Administración Tributaria, por no haber exhibido la “prueba ad sustantiam actus” referida a la constitución de un Fondo Patrimonial por parte de la Universidad Nacional de Colombia, pretermitiendo lo dispuesto en los artículos 249 y 647 del Estatuto Tributario. Precisó que si bien es cierto la norma faculta a la Administración a sancionar a los contribuyentes que soliciten descuentos inexistentes, dicha circunstancia no

se presenta en el presente asunto, toda vez que se ha demostrado por los medios probatorios reconocidos en la legislación civil, la existencia de la donación que efectuó el banco en el año de 1998. Dado que la Administración no ha demostrado que los hechos denunciados por la sociedad contribuyente fueron inexactos, la carga de la prueba le corresponde a aquella como lo ha señalado la Sección Cuarta del Honorable Consejo de Estado, en sentencia proferida el 13 de marzo de 1989. Expediente 15520 10 Aclaró que la discrepancia radica en la norma aplicable al asunto debatido por diferencia de criterio entre las partes con relación a la aplicación del alcance de un aparte del artículo 249 del Estatuto Tributario. OPOSICIÓN A LA DEMANDA Invocó la prescripción contenida en el artículo 249 del Estatuto Tributario, vigente para la época, a efectos de sustentar la conclusión a la que arribó, consistente en que dicha norma sí exigía la creación del Fondo Patrimonial, el cual debía estar conformado por el conjunto de los bienes donados de manera independiente de los demás que fueren propiedad de la donataria, y con una destinación única y exclusiva orientada a que los rendimientos deberían ser destinados a los estudiantes de bajos recursos, situación que fue ratificada en el Concepto N° 017768 de marzo de 1998. Indicó que el hecho que tal exigencia debiera ser cumplida por parte de las instituciones beneficiarias de la donación, no eximía a la contribuyente de la obligación de demostrar la existencia de la totalidad de los requisitos exigidos en la citada norma al momento de solicitar el descuento, en tanto sólo de esta

forma la misma resultaba procedente. En ese orden de ideas, si la demandante pretendía disminuir el monto de su impuesto utilizando como descuento parte del valor de la donación realizada en el año de 1998, tenía la obligación de demostrar que la Universidad Nacional de Colombia efectivamente había constituido el Fondo Patrimonial, actuación que no fue debidamente acreditada por aquella en el plenario de las pruebas aportadas al proceso. Ratificó dicha posición, invocando en su respaldo el Concepto N° 030631 del 31 de marzo de 2000, con el cual reiteró los planteamientos vertidos en los conceptos 17768 del 18 de marzo de 1998 y 86539 del 9 de noviembre de idéntico año. Expediente 15520 11

II. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Esta Procuraduría Delegada procede a emitir concepto en relación con la solicitud de declaratoria de nulidad del Requerimiento Especial N° 310632001000074 del 22 de marzo de 2001, mediante el cual fue propuesta entre otras, la modificación del valor del impuesto de renta y complementarios del año gravable de 1998 liquidado voluntariamente por la firma Holding de Inversión Mercantil de Colombia S.A., - antes denominado Banco Mercantil de Colombia .S.A -; la Liquidación de Revisión N° 310642001000204 del 1° de octubre de 2001 y la Resolución N° 310662002000045 del 22 de julio de 2002, proferidos en su orden por las divisiones de Fiscalización, Liquidación y Jurídica de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de

Bogotá, y como consecuencia de lo anterior, se restablezca el derecho de la demandante por medio de la exención del pago de los mayores valores determinados por la referida Administración. En primera instancia y en relación con la solicitud de nulidad del Requerimiento Especial N° 310632001000074 del 22 de marzo de 2001, formulado por la actora, se advierte que de consuno con el criterio expuesto en la sentencia proferida el 14 de abril de 2005, por la Subsección B, de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, esta Delegada del Ministerio Público se inhibe de conceptuar de fondo, toda vez que considera que el referido requerimiento especial constituye un mero acto de trámite no susceptible de la acción pretendida ante la jurisdicción contencioso administrativa. Ahora bien, a los efectos de emitir concepto en el asunto materia de controversia, se invocará cada uno de los conceptos de violación enunciados por la actora, en el propósito de sentar nuestra posición respecto de cada uno de ellos. Expediente 15520 12

1.- DESCONOCIMIENTO DEL DESCUENTO TRIBUTARIO POR DONACIÓN A

LA UNIVERSIDAD NACIONAL DE COLOMBIA EN CUANTÍA DE

CUATROCIENTOS TREINTA Y CUATRO MILLONES SEISCIENTOS VEINTITRES MIL PESOS ($ 434.623.000.00) Del plenario de las pruebas aportadas al proceso no existe controversia entre las partes, acerca de la existencia de la donación hecha a la Universidad Nacional de Colombia por la sociedad Holding de Inversión Mercantil de Colombia S.A., otrora denominada Banco Mercantil de Colombia S.A.

No obstante lo anterior, la discrepancia de criterio con la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, surge de la interpretación normativa que hace la donante del alcance del artículo 249 del Estatuto Tributario, según la cual, si en efecto la donación se realizó en 1998 y fue recibida por la donataria y con fundamento en ella, se solicitó el descuento tributario dentro de los topes establecidos en la citada norma, éste procedía independientemente de si la donataria hubiere constituido el Fondo Patrimonial ordenado por la norma, en tanto dicha actuación escapaba al control del donante. Pues bien, a este respecto la Sección Cuarta del Honorable Consejo de Estado, haciendo abstracción de un tema de similar naturaleza, sentó su posición relacionada con la incidencia de la creación del Fondo Patrimonial de que trata el artículo 249 del Estatuto Tributario, en la procedencia del descuento tributario regulado en el mismo, en sendas providencias proferidas en su orden el 1° de febrero de 2002, Radicación N° 12522, M.P., doctor, GERMAN AYALA MANTILLA, que en lo pertinente señaló: “De la certificación expedida por el Revisor Fiscal de la Fundación Universidad de la Sabana, si bien pueden quedar demostrados los requisitos de la deducción …..no es así con las exigencias de procedencia del descuento tributario, en particular con la relativa a la constitución de un fondo patrimonial cuyos rendimientos ….. (…) Expediente 15520 13 Por consiguiente, para que hubiera sido efectiva la certificación emitida por

el Revisor Fiscal de la Universidad el 26 de abril de 1996, lo que debía atestar era la constitución del Fondo Patrimonial, de acuerdo con lo que conste en la contabilidad, y sustentado en los soportes internos y externos pertinentes, que permitan llegar a la convicción de que si se dio cumplimiento al fin previsto en la ley, en el artículo 249 del Estatuto Tributario …. En igual sentido, la sentencia del 26 de abril de 2002, Radicación N° 12576, M.P., doctor JUAN ANGEL PALACIO HINCAIPE, prescribió: “Entiende la Sala que por tratarse de beneficios tributarios, cuyo carácter es excepcional, el contribuyente que los invoque a su favor, se encuentra en la obligación de dar cumplimiento estricto a los requisitos legales para su procedibilidad, …., puesto que así el artículo 249 del Estatuto Tributario expresamente no lo indique, acreditar tales requisitos resulta obligado, por que por tratarse de un beneficio fiscal, el derecho a acceder a que se encuentra sujeto al cumplimiento de los resultados legales que lo fundamentan y originan, pues de no ser así, no se podrá verificar si en realidad se está dando cumplimiento a los cometidos del legislador al establecer el incentivo...” Las consideraciones sobre las cuales fundamenta la Sección Cuarta del Honorable Consejo de Estado las precitadas sentencias, desarrollan de manera inequívoca el alcance que dentro del contexto del artículo 249 del Estatuto Tributario, ha de conferírsele a la creación del Fondo Patrimonial, de cuya lectura atenta habremos de concluir que sin la constitución del fondo aludido, el

beneficio tributario contenido en aquella, no procede como en efecto ocurre en el asunto sub examine. Expediente 15520 14

2.- DEDUCCIÓN POR INCENTIVO RECAUDO DE IMPUESTOS POR

NOVENTA Y OCHO MILLONES CUATROCIENTOS OCHO MIL

NOVECIENTOS TRECE PESOS CON SETENTA CENTAVOS ($ 98.408.913.70) En aras de determinar si efectivamente procede la deducción solicitada por la demandante, atendida la canalización del recaudo de impuestos mediante incentivos concedidos a sus clientes a través de sus oficinas del Banco Mercantil, los cuales a juicio del actor estuvieron ligados directamente con la generación de renta de esa entidad durante año gravable de 1998 y como tal, ostentan la calidad de expensas deducibles al tenor de lo dispuesto en el artículo 107 del Estatuto Tributario. Ahora bien, dado que la precitada norma condiciona la concesión del beneficio a la relación de causalidad que debe existir con las actividades productoras de renta, nos remitiremos a la interpretación que de tal concepto hizo la Sección Cuarta del Honorable Consejo de Estado, en sentencia proferida el 25 de septiembre de 1998, Expediente 11403-01, M.P., la cual determinó con claridad meridiana el alcance del mismo y los requisitos que habrían de cumplirse a efectos de que los contribuyentes puedan hacerse acreedores de la deducción motivo de análisis, en los siguientes términos: Definición de Causalidad.- Para el reconocimiento fiscal de las deducciones, se deben cumplir además de los requisitos de fondo y de forma, los denominados por la doctrina “presupuestos esenciales”, los

cuales constituyen una condición para su aceptación, ellos son: la causalidad; la necesidad y proporcionalidad, y se encuentran consagrados legalmente en el artículo 107 del Estatuto Tributario. Además, de conformidad con el artículo 178 ibídem, la renta líquida está constituida por la renta bruta ‘menos las deducciones que tengan relación de causalidad con las actividades productores de renta’, lo que significa, que las erogaciones que no tengan relación de causalidad con la actividad productora de renta no son fiscalmente deducibles. La relación de causalidad es el vínculo que guardan los gastos realizados con la actividad productora de renta, por lo cual deben ser los normalmente acostumbrados dentro de una actividad económica, ya que son el Expediente 15520 15 antecedente necesario (causa) para producir el ingreso (efecto) que se genera en el desarrollo de dicha actividad” La lectura de la sentencia invocada liga el concepto de causalidad de la actividad productora de renta, a los gastos normalmente acostumbrados dentro de una actividad económica y es bajo esa perspectiva que las comisiones o bonificaciones en que incurrió la sociedad actora, para atraer la consignación de impuestos en ésta, no adquieren la categoría de gastos normalmente necesarios, en cuanto si bien se reconoce su licitud y su constitución como un elemento para atraer el interés de los clientes para efectuar sus depósitos en una determinada entidad bancaria, mas bien se erige en un mecanismo de competencia dentro del libre mercado bancario, que no obstante pretender ganar un mayor numero de clientes, no adquiere la connotación de necesaria en

la actividad productora de renta requerida por la norma para la concesión del beneficio. 3.- DEDUCCIÓN POR PÉRDIDAS DE ACTIVOS FIJOS El artículo 148 del Estatuto Tributario, condiciona la deducción por pérdidas de activos fijos en la actividad generadora de renta del contribuyente que se trate, a que aquellas sean consecuencia de la fuerza mayor, de conformidad con la definición que de este concepto hace el artículo 64 del Código Civil. Pues bien, en ese sentido es necesario precisar que la procedencia de la deducción aludida, no solo queda sujeta a la mera invocación que de ella haga el contribuyente, sino a su demostración mediante los medios de prueba contemplados en la ley. En ese orden de ideas, es preciso indicar que de acuerdo a las pruebas aportadas por la actora dentro del plenario, la ocurrencia de tal circunstancia no quedó demostrada y que la sustentación de ésta figura con la ocurrencia de robos e ilícitos en las oficinas del banco no resulta de recibo para esta Expediente 15520 16 Delegada, en tanto dichas conductas no se hayan subsumidas en la definición que de la fuerza mayor hace la ley.

4.- DEDUCCIÓN POR SALARIOS, PRESTACIONES Y OTROS CONCEPTOS

LABORALES POR NUEVE MIL OCHOCIENTOS SESENTA Y CINCO MILLONES DOSCIENTOS SETENTA Y SEIS MIL PESOS ($9.865.276.000.00) Se tiene que para la procedencia de la deducción de salarios de que trata el artículo 108 del Estatuto Tributario, el contribuyente debe encontrarse a paz y

salvo en el pago de los aportes parafiscales, cuya comprobación se hace mediante la aportación de los recibos expedidos por las entidades recaudadoras. Bajo ese entendido, la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales ejecutó un procedimiento de auditoría a las cifras declaradas por la demandante en el denuncio rentístico correspondiente al año gravable de 1998, en cuyo renglón 42 correspondiente a “Salarios, prestaciones y demás pagos laborales incluidos parafiscales” por NUEVE MIL OCHOCIENTOS SESENTA Y CINCO MILLONES DOSCIENTOS SETENTA Y SEIS MIL PESOS ($9.865’276.000), se incluyó por concepto de aportes a la seguridad social la suma de CUATROCIENTOS TREINTA Y SIETE MILLONES SETECIENTOS OCHENTA Y DOS MIL TRESCIENTOS NOVENTA Y TRES PESOS ($ 437’782.393), sin que hubiesen aportado los comprobantes de pago durante el proceso de verificación. En la respuesta al Requerimiento