PGN - REGISTRO MERCANTIL - Inscripción como comerciante

IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-Sanción a fundación social por no declarar CAUSAL DE NULIDAD-Falta de motivación de los actos Previamente se advierte que la demandante esgrime en el recurso de apelación la falta de motivación de los actos demandados porque, a su juicio, a la Administración le faltó claridad sobre las razones de las glosas. Sin embargo, se observa que dicho argumento es contradictorio, pues una cosa es la ausencia de motivación y otra la falta de claridad de las glosas, las cuales en todo caso, fueron controvertidas cada una por la demandante. Además, ese argumento no fue propuesto en la demanda donde correspondía alegar todas las causales de nulidad para que la parte demandada las controvirtiera, en virtud de los principios de contradicción y de lealtad procesal, y fueran decididas en la sentencia de primera instancia, razón por la cual carece de sustento tal inconformidad. REGISTRO MERCANTIL-Inscripción como comerciante De los comerciantes se puede predicar entonces, que son sujetos pasivos del Impuesto de Industria y Comercio porque, precisamente, se dedican a una o varias de las actividades definidas en el Código de Comercio como mercantiles; y su condición de comerciante se presume, entre otros aspectos, cuando se encuentra inscrito en el registro mercantil (art. 13). ACTIVADAD DE BENEFICENCIA-Exclusión del pago/ACTIVIDAD DE BENEFICENCIA-Ausencia de ánimo de lucro En efecto, el legislador en la ley 14 de 1983, que reguló el ICA y constituye el fundamento

de este gravamen en todas las jurisdicciones municipales, no autorizó a las entidades sin ánimo de lucro para que realizaran actividades industriales, comerciales y de servicios, y no pagaran dicho gravamen por tener esa condición; por el contrario, señaló las actividades excluidas y especificó las entidades que no estaban sujetas al ICA. En consecuencia, si una entidad encaja dentro de alguna de las entidades enumeradas en la norma o su actividad es de aquellas descritas como no sujetas, estará excluida del citado impuesto, salvo que realice una actividad gravada, caso en el cual deberá tributar por ésta. De lo anterior surge que la ausencia de ánimo de lucro que puede acompañar en principio a una entidad de beneficencia, se pierde en el momento en que realiza tales actividades respecto de las mismas y por ello es que generan el Impuesto de Industria y Comercio, el cual no impide el cumplimiento de la labor de beneficencia que cumple la actora. CONCEPTO DE DIVIDENDOS-Reparto de utilidades sociales Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado gbueno@procuraduria.gov.co Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 878750 Ext. 11932/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 18287 2 Se precisa que dicho concepto corresponde al reparto de las utilidades sociales en general, o entre los accionistas de aquellas que han sido aprobadas por la asamblea, en el caso de las sociedades anónimas. En relación con los bimestres 2° y 3° constan en el expediente el certificado del Revisor Fiscal sobre los ‘dividendos’ obtenidos en tales bimestres y el cuadro-informe de todos los ingresos por los conceptos anotados adoptados por el Tribunal, los cuales no fueron

desvirtuados por la Administración Distrital. DIFERENCIA EN CAMBIO-No configura un ingreso sino un ajuste El concepto de la ‘diferencia en cambio’ está referido al Impuesto de Renta por los efectos que produce para su cálculo en cuanto se debe reexpresar en moneda nacional el valor de los activos representados en moneda extranjera, la cual en todo caso constituye un ajuste. La realización de ese ajuste es propia del Impuesto de Renta porque coincide con la naturaleza de esos tributos en cuanto se compone de la renta, las ganancias ocasionales, las transferencias de estas al exterior y las utilidades y, en general, de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios (Arts. 5 y 26 E.T.). De la ‘diferencia en cambio’ no se puede afirmar que configure un ingreso que provenga del ejercicio de una de esas actividades gravadas, puesto que sólo surge como ‘ajuste’ por la reexpresión en moneda nacional anotada, circunstancia que no produce efectos en el impuesto de industria y comercio por el hecho de que los ajustes integrales por inflación hayan sido eliminados a partir del año 2006 y que la ‘diferencia en cambio’ permanezca en las normas citadas por la apelante, valga decir, todas relativas a la determinación del impuesto de renta. Concepto 217 – 2010 – 339882 Bogotá D.C., 5 de noviembre de 2010 Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejera Ponente: Doctora CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ Referencia: 25000232700020090007101

3 Expediente 18287

Radicado: 18287

Asunto: Impuesto de Industria y Comercio – Dividendos Diferencia en cambio Base gravable Actor: FUNDACION SOCIAL De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1°, 3° y 7° de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 30 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000; y en la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del trámite del recurso de apelación en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá, previo emplazamiento, impuso sanción a cargo de la Fundación Social por no declarar el Impuesto de Industria y Comercio, mediante las Resoluciones 130 DDI 004990 del 28 de enero de 2008 por $20’116.000 respecto del primer bimestre de 2003 y 413 DDI 011578 del 9 de abril del mismo año por $898’739.000 por los bimestres segundo ($588’174.000) y tercero ($310’565.000) del mismo año.

Los anteriores actos sancionatorios fueron confirmados mediante las Resoluciones DDI 001003 del 6 de febrero de 2009, que redujo la sanción de la Resolución 130 DDI 004990 a $6’670.000, al excluir unos rubros, y DDI 284345 del 9 de diciembre de 2008, al decidir el recurso de reconsideración.

2. La Fundación acudió en demanda de nulidad y restablecimiento del derecho

contra las Resoluciones enunciadas, con el fin de que se declarara que no estaba obligada a presentar la declaración del mencionado impuesto. Expediente 18287 4 Citó como infringidos los artículos 29 Constitucional; 54 del Decreto Distrital 807 de 1993; 34, 35 y 39 literal c), parágrafos 1 y 2, del Decreto Distrital 352 de 2002. Expuso en el concepto de violación la infracción al debido proceso porque previamente a imponer la sanción por no declarar mediante resolución independiente, la Administración Distrital debió proferir un pliego de cargos y dar traslado del mismo a la Fundación. Adujo la prohibición legal de gravar entidades que realizan actividades de beneficencia y señaló que la Fundación no es sujeto pasivo del Impuesto de Industria y Comercio, pues no se podían confundir las actividades previstas como medios para realizar su objeto con la realización de éste en sí, y que los ingresos obtenidos por inversiones, intereses, arrendamientos y demás obedecía a la necesidad de las entidades sin ánimo de lucro de conservar sus rentas diferentes a donaciones y auxilios. Sostuvo que no realizaba actividades comerciales, sino actos de comercio, pero que de ser así, no distribuía utilidades1 y que la Administración Distrital debió establecer cuáles había desarrollado en los períodos discutidos, pues en la base gravable de la sanción incluyó algunas actividades que no lo estaban, incluidos los servicios, por los cuales no son objeto de gravamen las entidades de beneficencia, como tampoco los provenientes de arrendamientos, honorarios, dividendos, venta

de activos fijos, diferencia en cambio y métodos de participación en sociedades, aceptados por la administración en reconsideración del primer bimestre.

3. El Tribunal Administrativo de Cundinamarca anuló parcialmente los actos demandados mediante sentencia del 25 de marzo de 2010, al declarar que la demandante estaba obligada a presentar la declaración del Impuesto de Industria y Comercio pero la sanción correspondía a $6’695.000, $10’709.000 y $8’180.000 por los bimestres 1, 2, y 3 de 2003, respectivamente.

Consideró que no se vulneraron el derecho de defensa ni el debido proceso por cuanto quedaron garantizados con el emplazamiento para declarar, en el cual se le advirtió a la contribuyente de la sanción en caso de no cumplir con ese deber.2 1 Refirió las sentencias C-121 de 2006 de la Corte y 16178 de 2008 del Consejo de Estado. 2 Se remitió a la sentencia del 15 de noviembre de 2007 del Consejo de Estado, expediente 15015. 5 Expediente 18287 Sostuvo que el artículo 39 del Decreto 352 de 2002 no exige que quien desarrolle la actividad de beneficencia sea una entidad sin ánimo de lucro; simplemente la considera como no sujeta al Impuesto de Industria y Comercio, razón por la cual una entidad puede, sin interesar su naturaleza, realizar además de dicha actividad, la industrial, comercial o de servicios, caso en que se gravan solamente los ingresos derivados de éstas; dicha norma sólo contempla tres clases de entidades no sujetas al tributo. Encontró que aun cuando el objeto social de la actora era propio de una entidad

sin ánimo de lucro, también incluía la realización de actividades comerciales y de servicios que era lo determinante para efectos del impuesto3. Exceptuó de la sanción los ingresos por arrendamientos y donaciones, porque no eran parte de la discusión. Mantuvo los dividendos, intereses y excedentes fiduciarios porque correspondían a actividades comerciales, cuyos valores debían tomarse del certificado del revisor fiscal, debido a que si bien la Administración se apoyó en dicho documento, determinó unos montos superiores sin explicación alguna. Excluyó los ingresos por venta de activos fijos y honorarios, éstos porque la Administración manifestó no haberlos tenido en cuenta.

4. Las partes interpusieron sendos recursos de apelación, así: 4.1. La demandada señaló que los ingresos por diferencia en cambio debían hacer parte de la base gravable cuando provienen de manera indirecta de una operación gravada y que estaba referida a la relación de cambio entre monedas de distintos países, a diferencia del ajuste por inflación, relativo a la pérdida de poder adquisitivo de la moneda dentro del país (inflación), cuyas normas fueron derogadas, pero se mantuvieron las relativas a la diferencia en cambio4, la cual se 3 Citó en tal sentido la sentencia del 6 de mayo de 2004, expediente 13345. 4 Refiere el artículo 78 de la ley 1111 de 2006, el Decreto 4918 de 2007 sobre la diferencia en cambio ‘realizada’ y los artículos 32-1, 38 parágrafo 3, 40 parágrafo 1, 41, 81, 118, 120, 124-1 y 287 del E.T.

Expediente 18287 6

divide en contabilizada, aquella que representa un ajuste y, la realizada, que es la que refleja un ingreso efectivo al momento del pago de la obligación producto del negocio industrial, comercial o de servicios. 4.2. La demandante reitera que los ingresos por las actividades glosadas son para lograr su objeto social y autosostenerse5 y que por eso no pueden confundirse con las del objeto social principal. Agrega que de aceptarse que son comerciales se desconocería la voluntad del fundador de generar recursos por si misma y se incurriría en desigualdad frente a aquellas que dependen de auxilios o donaciones con la misma finalidad de beneficencia. Reitera la diferencia entre ‘actos de comercio’ -que son los enumerados en el artículo 20 del Código de Comercio y los puede realizar cualquier personay la actividad comercial que es la realizada de manera profesional, cuyo fin primordial es el ánimo de lucro y el reparto de utilidades6, y concluye que sólo realiza actos de comercio, no actividades comerciales, pero que si se le atribuyera la condición de sujeto pasivo, no deben incluirse los ingresos por servicios, según el parágrafo 1° del artículo 39 del Decreto 352 de 2002, sino por la actividad industrial o comercial.7 Aduce la falta de motivación de los actos demandados porque no hay claridad por parte de la Administración sobre los ingresos gravados, las respectivas razones y sumas, como lo reconoció el a quo, y por ello se vulneró el debido proceso. Con relación a los ingresos por ‘dividendos’, sostiene que son para cumplir su objeto como entidad sin ánimo de lucro y matriz de las compañías de donde derivan, las cuales han pagado el impuesto y, por ello, no se puede volver a gravar

tal concepto; además, porque su percepción no constituye una actividad comercial e insiste en que las entidades sin ánimo de lucro no realizan actividades comerciales8. 5 En este sentido reitera la cita de la sentencia del Consejo de Estado del 18 de junio de 2008, expediente 16178. 6 Al respecto refiere la sentencia del 5 de agosto de 2009 de la Corte Suprema, Sala Civil sobre el ‘acto de comercio’ como base del derecho comercial, independiente de si quien realiza actividades identificadas como tales, es o no comerciante y el ejercicio profesional de ellas como determinante de ésta condición. 7 Sobre el tema enuncia las sentencias en los expedientes 13961 y 15183 de 2006. 8 Refiere la sentencia del 4 de marzo de 2010 del Consejo de Estado, expediente 16967. 7 Expediente 18287 CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Atendiendo los motivos de inconformidad con lo decidido por el Tribunal de primera instancia expresados por ambas partes en los escritos de apelación, el pronunciamiento se concreta en examinar (i) si los actos acusados carecen de motivación, (ii) si la demandante, en su condición de fundación de beneficencia, es sujeto pasivo del Impuesto de Industria y Comercio por la realización de actividades comerciales o actos de comercio y (iii) cuáles de los ingresos obtenidos de éstas pueden formar parte de la sanción por no declarar.

1. La motivación de los actos demandados.

Previamente se advierte que la demandante esgrime en el recurso de apelación la falta de motivación de los actos demandados porque, a su juicio, a la

Administración le faltó claridad sobre las razones de las glosas. Sin embargo, se observa que dicho argumento es contradictorio, pues una cosa es la ausencia de motivación9 y otra la falta de claridad de las glosas, las cuales en todo caso, fueron controvertidas cada una por la demandante.10 Además, ese argumento no fue propuesto en la demanda donde correspondía alegar todas las causales de nulidad11 para que la parte demandada las controvirtiera, en virtud de los principios de contradicción y de lealtad procesal, y fueran decididas en la sentencia de primera instancia, razón por la cual carece de sustento tal inconformidad.

2. El Impuesto de Industria y Comercio. 9 El artículo 34 del C.C.A. impone la obligación de motivar los actos administrativos y el artículo 84 ibídem, establece como causal de nulidad de los mismos, la vulneración de las normas en que deben fundarse. 10 Confrontar folios 4 – 25 (demanda). 11 El artículo 137 del C.C.A. numeral 4 impone la obligación de explicar el concepto de violación, salvo cuando el juez advierta la vulneración de un derecho fundamental constitucional de aplicación inmediata, caso en que debe protegerlo pese al incumplimiento de tal requisito, como también hacer prevalecer la Constitución en caso de incompatibilidad con una norma jurídica.

(Sentencia C-197/1999 que lo declaró exequible condicionalmente) Expediente 18287 8 De acuerdo con el artículo 32 del Decreto Distrital 352 de 2002, el hecho generador del Impuesto de Industria y Comercio se configura por la realización de

actividades comerciales, industriales y de servicios en Bogotá, sea en forma permanente u ocasional, en inmueble determinado, con establecimientos de comercio o sin ellos. Según el artículo 34 del mismo decreto, la actividad comercial es la destinada al expendio, compraventa o distribución de bienes y mercancías y las demás definidas como tales por el Código de Comercio, siempre que no sean consideradas legalmente como industriales o de servicios. El artículo 39 relaciona las actividades que no están sujetas al citado impuesto, entre las cuales indica en el literal c) las ‘actividades de beneficencia’, y las actividades desarrolladas por sindicatos, asociaciones profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, partidos políticos y hospitales. En el parágrafo 1° dispone que cuando las entidades referidas en dicho literal realicen actividades industriales o comerciales, quedan sujetas al impuesto con relación a esas actividades. En el parágrafo 2° prevé que quienes realicen las actividades no sujetas no estarán obligados a registrarse ni a presentar declaración por el mencionado impuesto. Una lectura armónica de las disposiciones Distritales mencionadas conduce a afirmar que si una entidad desarrolla una o varias de las actividades consideradas como no sujetas al impuesto, no tiene la obligación de presentar declaración de ICA; pero esa circunstancia no la exime de presentar la declaración por la realización de otras actividades de naturaleza industrial o comercial, porque respecto de este hecho generador sí recae el impuesto y se impone la obligación legal de declarar.12 2.1. Ahora bien, el artículo 34 del Decreto Distrital 352 de 2002, ya mencionado,

describe la actividad comercial como la destinada a las ‘actividades’ que allí 12 El artículo 26 del Decreto Distrital 807 de 1993 impone la obligación de presentar la declaración del impuesto de industria y comercio a quienes realicen en Bogotá las actividades gravadas. 9 Expediente 18287 enumera y las ‘demás actividades’ definidas como comerciales en el Código de Comercio. De tal manera que para efectos del Impuesto de Industria y Comercio se tienen en cuenta no sólo las actividades de expendio, compraventa o distribución de bienes a que se refiere el artículo 34, sino, además, las señaladas en el artículo 20 del ordenamiento mercantil. Este último artículo no distingue entre lo que constituye un ‘acto’ y una ‘actividad’ mercantil; simplemente describe tanto los hechos como las empresas que son mercantiles para todos los efectos legales, contenido al cual ha de estarse para los fines del mencionado tributo y, por ello, es irrelevante la diferencia entre tales conceptos, en caso de existir. Cabe precisar que el mismo Código define a los comerciantes como las personas que profesionalmente se ocupan en alguna de las actividades descritas legalmente como mercantiles (art. 10)13 De los comerciantes se puede predicar entonces, que son sujetos pasivos del Impuesto de Industria y Comercio porque, precisamente, se dedican a una o varias de las actividades definidas en el Código de Comercio como mercantiles; y su condición de comerciante se presume, entre otros aspectos, cuando se encuentra inscrito en el registro mercantil (art. 13). Igualmente se puede señalar de la actividad de beneficencia que, por tener la finalidad de prestar servicios de protección y asistencia a población vulnerable que

no se encuentra en condiciones de sufragar los costos de sus necesidades básicas,14 no necesariamente su ejercicio produce ingresos, pero si los generara, estarían excluidos del pago. 13 En el caso de las personas naturales, según la sentencia del 3 de marzo de 1994 del Consejo de Estado, expediente 4548. 14 Concepto 016884 de 2009 del Ministerio de Hacienda. Expediente 18287 10 No obstante, en la realización de actividades comerciales en que incurran las ‘entidades de beneficencia’, no se puede decir que su ejercicio sea gratuito ya que en tales actividades se encuentra implícito un resultado de beneficio o pérdida, entre otros, como producto de una serie de hechos económicos para quien lo ejecuta,15 independientemente de la naturaleza jurídica que ostente la entidad o la destinación del producto de esas actividades. En efecto, el legislador en la ley 14 de 1983, que reguló el ICA y constituye el fundamento de este gravamen en todas las jurisdicciones municipales, no autorizó a las entidades sin ánimo de lucro para que realizaran actividades industriales, comerciales y de servicios, y no pagaran dicho gravamen por tener esa condición; por el contrario, señaló las actividades excluidas y especificó las entidades que no estaban sujetas al ICA. En consecuencia, si una entidad encaja dentro de alguna de las entidades enumeradas en la norma o su actividad es de aquellas descritas como no sujetas, estará excluida del citado impuesto, salvo que realice una actividad gravada, caso en el cual deberá tributar por ésta. De no ser así, quedaría sin efectos lo dispuesto en la propia ley 14 de 1983 (art.

1. que grava la realización de las actividades industriales, comerciales y de servicio, acorde con lo señalado en el parágrafo 1° del artículo 39 del Decreto Distrital 352/2002, sin tener en cuenta la condición de ánimo de lucro o no.

En tal sentido el Consejo de Estado tiene definido que no es la ‘naturaleza jurídica’ de un ente jurídico o el ‘ánimo de lucro’ el factor definitivo para concluir si al desarrollar una actividad industrial, comercial o de servicio, se es o no sujeto del Impuesto de Industria y Comercio16: Textualmente ha señalado esa alta Corporación que: 15 El artículo 52 del Código de Comercio impone a todo comerciante elaborar un inventario y un balance general para conocer la situación de su patrimonio. Por su parte, según el Decreto 2650 de 1993 - Plan Único de Cuentas para Comerciantes – entre las cuentas del patrimonio están las del resultado del ejercicio 3605 y 3610 (utilidad o pérdida). 16 Sección Cuarta, Consejero ponente: Doctor Juan Ángel Palacio Hincapié, seis de mayo de dos mil cuatro, Radicación número: 25000-23-27-000-2001-1270-01(13345). 11 Expediente 18287 “En relación con los sujetos pasivos del impuesto de Industria y Comercio, ha sostenido la Sección en reiteradas oportunidades, que no es necesario dilucidar la naturaleza jurídica de la entidad de derecho público y tampoco determinar si persigue o no ánimo de lucro en la prestación del servicio o actividad desarrollada, debido a que el hecho gravado, por mandato del artículo 32 de la

Ley 14 de 1983, lo constituye el ejercicio o realización de las actividades industriales, comerciales o de servicios, y por cuanto la ley para el efecto, no hace ninguna distinción respecto de las personas jurídicas que las realizan. De manera que para determinar si una persona es sujeto pasivo del impuesto, debe examinarse el origen de sus ingresos, y solo si estos provienen habitual u ocasionalmente del ejercicio de alguna de aquellas actividades, podrá configurarse la realización de la materia imponible que causa la obligación tributaria en cabeza de quien la ejecuta como sujeto pasivo, a menos que la Ley consagre un tratamiento preferencial respecto de determinados sujetos o entidades”17. (Subraya es de la Delegada) De lo anterior surge que la ausencia de ánimo de lucro que puede acompañar en principio a una entidad de beneficencia, se pierde en el momento en que realiza tales actividades respecto de las mismas y por ello es que generan el Impuesto de Industria y Comercio, el cual no impide el cumplimiento de la labor de beneficencia que cumple la actora.

3. El presente caso.

La entidad demandante aparece inscrita en la Cámara de Comercio de Bogotá como una Fundación sin ánimo de lucro que tiene por objeto la ayuda social y desarrollo personal de la comunidad en general y, en particular, para superar las causas estructurales de la pobreza mediante diversas actividades. No obstante, dispuso la realización de actividades definidas como mercantiles en el artículo 20 del Código de Comercio, tales como comprar y vender, invertir sus

excedentes, emitir, girar, endosar toda clase de títulos valores, celebrar contratos de cambio y de mutuo en todas sus manifestaciones y negociar con derechos sobre marcas.18 17 Sentencias de Abril 19 de 1996, Exp.7433, abril 14 de 2000, exp. 9352. C.P. Germán Ayala Mantilla, 26 de mayo de 2000, Exp. 9993 C.P. Daniel Manrique, febrero 22 de 2002, Exp.12297. C.P. María Inés Ortiz Barbosa, entre otras. 18 Folios 27 y siguientes c.p. Expediente 18287 12 Si bien el hecho de tratarse de una fundación de beneficencia no le impide realizar actividades comerciales, tampoco se puede afirmar que al ‘realizarlas’, por el hecho de que esa actividad de beneficencia no está sujeta, por extensión tampoco lo estén dichas actividades cuando las efectúa, pues precisamente esta circunstancia se encuentra prevista en el artículo 201 del Decreto 1333 de 1986 como sujeta al impuesto.19 En esas condiciones, la fundación estaba obligada a declarar por concepto de dividendos, intereses y excedentes fiduciarios de acuerdo con los valores que el Tribunal determinó, teniendo en cuenta que en relación con el primer bimestre la propia Administración modificó la base de la sanción por tales conceptos, disminuyéndola a $113’559.000 al decidir el recurso de reconsideración, que corresponde a la misma suma adoptada en la sentencia. En relación con los bimestres 2° y 3° constan en el expediente el certificado del Revisor Fiscal sobre los ‘dividendos’ obtenidos en tales bimestres y el cuadroinforme de todos los ingresos por los conceptos anotados20 adoptados por el Tribunal, los cuales no fueron desvirtuados por la Administración Distrital. Llama la atención del Ministerio Público que los emplazamientos para declarar relacionados con tales bimestres ni los documentos anexos, tales como los informes de gestión y demás soportes donde constaran los valores que tuvo en cuenta la Administración Distrital para aplicar la sanción, no fueron allegados al expediente. 3.1. Acerca de los dividendos. Se precisa que dicho concepto corresponde al reparto de las utilidades sociales en general, o entre los accionistas de aquellas que han sido aprobadas por la asamblea, en el caso de las sociedades anónimas.21 19 Código de Régimen Político y Municipal que compiló y desarrolló la normatividad sobre los impuestos territoriales prevista en la ley 14 de 1983. 20 Folios 32 21 Artículos 150, 151, 156, 451, 455 del Código de Comercio. 13 Expediente 18287 De tal manera que una vez recibidas por la persona dedicada a esa actividad mercantil, como la de inversión prevista en el objeto social de la actora, es susceptible de gravamen, conforme lo decidió el Tribunal. La jurisprudencia ha señalado que los dividendos o participaciones representan las utilidades que recibe el inversionista por las acciones, cuotas, o las partes de interés social que posee en una sociedad (por acciones, limitada, colectiva o en comandita simple), los cuales se relacionan con el acto mismo de la vinculación como accionista o socio, que es mercantil, por lo que la naturaleza jurídica de esos dividendos y participaciones son mercantiles por conexidad, según el artículo 21

del Código de Comercio, el cual establece que los actos relacionados con actividades o empresas de comercio, son de carácter mercantil.22 En ese orden de ideas, no se puede señalar como lo hace la actora, que los dividendos que recibió no son gravables porque las empresas de donde provienen pagaron el Impuesto de Industria y Comercio. Si bien dichas empresas resultan ser sujetos pasivos de ese gravamen, no lo pagan sobre esos dividendos, los cuales adquieren tal naturaleza una vez se distribuyen las utilidades, no antes, razón por la cual carece de sustento su inconformidad. 3.2. Acerca de la diferencia en cambio. Dentro de la regulación que el E.T. establecía23 sobre los ajustes integrales por inflación, en el artículo 335 preveía para los activos expresados en moneda extranjera, que se debían reexpresar a la tasa de cambio en pesos y que la diferencia entre el activo así reexpresado y el registrado en libros, representaba el ajuste que se debía registrar como un mayor o menor valor del activo. 22 Sentencia del 3 de marzo de 1994 del Consejo de Estado, expediente 4548. 23 El artículo 78 de la ley 1111 de 2006 derogó los artículos 331-1 a 336 del E.T. que consagraban los ajustes integrales por inflación. Expediente 18287 14 El concepto de la ‘diferencia en cambio’ está referido al Impuesto de Renta por los efectos que produce para su cálculo en cuanto se debe reexpresar en moneda nacional el valor de los activos representados en moneda extranjera, la cual en todo caso constituye un ajuste. La realización de ese ajuste es propia del Impuesto de Renta porque coincide con

la naturaleza de esos tributos en cuanto se compone de la renta,24 las ganancias ocasionales, las transferencias de estas al exterior y las utilidades y, en general, de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios (Arts. 5 y 26 E.T.). A diferencia de dicho gravamen, el Impuesto de Industria y Comercio se compone de los ingresos obtenidos por la realización de actividades gravadas en un municipio, la cual constituye el hecho generador del cual provienen conforme con los artículos 32 y 33 de la ley 14 de 1983 en general y, en particular, en el caso de Bogotá, por los artículos 32 y 42 del Decreto Distrital 352 de 2002. En efecto, el Impuesto de Industria y Comercio recae sobre actividades industriales, comerciales o de servicios y, solamente son objeto de gravamen los ingresos que se obtienen como resultado de esas actividades, sean ordinarios o extraordinarios. De la ‘diferencia en cambio’ no se puede afirmar que configure un ingreso que provenga del ejercicio de una de esas actividades gravadas, puesto que sólo surge como ‘ajuste’ por la reexpresión en moneda nacional anotada, circunstancia que no produce efectos en el impuesto de industria y comercio por el hecho de que los ajustes integrales por inflación hayan sido eliminados a partir del año 2006 y que la ‘diferencia en cambio’ permanezca en las normas citadas por la apelante, valga decir, todas relativas a la determinación del impuesto de renta. Cabe agregar que las cuentas que se afectan con su contabilización, no tienen el alcance para determinar el carácter de ingreso que le otorga la apelante

demandada al mencionado ajuste en el Impuesto de Industria y Comercio, puesto que independi