CE-SP-EXP1941-N0516

CONTRIBUYENTES - Libros

CONSEJO DE ESTADO Consejero ponente: TULIO ENRIQUE TASCON Bogotá, diez y seis (16) de mayo de mil novecientos cuarenta y uno (1941) Radicación número: 0516

Actor: Demandado: Los cónyuges Manuel M. Peraza y Evangelina Ballesteros de Peraza hicieron oportunamente la declaración de su renta y patrimonio correspondientes al año de 1937, y la Administración de Hacienda Nacional de Cundinamarca les liquidó un impuesto de $ 707.10 sobre el patrimonio de $ 233.419.17, sin gravarlos con impuesto sobre la renta, por resultar que había habido pérdida en los negocios, y les impuso una multa de $ 500 por no llevar libros registrados.

Si un comerciante no arregla su contabilidad a las disposiciones legales, es el caso de imponerle las sanciones que establece el Código de Comercio, que deben ser impuestas por la respectiva Cámara, pero no la multa de que trata el artículo 129 del Decreto 818 de 1936, que se refiere únicamente a los contribuyentes que no son comerciantes. Mas ya ha dicho el Consejo que el Decreto 818 no podía imponer penas a quienes no llevaran libros registrados en los casos en que la ley no ha exigido llevarlos. El señor Peraza apeló ante la Jefatura de Rentas e Impuestos Nacionales, sin expresar los motivos que tuviera para hacerlo, y este recurso dio ocasión para que la Jefatura, haciendo uso de la facultad que le confiere el artículo 15 de la Ley 81

de 1931, procediera a revisar la liquidación practicada por la Administración de Hacienda; y como resultado de tal revisión, por Resolución número R. 1152 H., de 23 de agosto de 1939, fijó en $ 1.721.38 el valor del impuesto sobre la renta y patrimonio, y ¡multa por falta de libros, que le correspondía pagar a! señor Peraza por el año de 1937, y ordenó que por la Administración de Hacienda se le pasara a dicho contribuyente una cuenta adicional de cobro por la cantidad de $ 514.28, diferencia entre la suma que había pagado y la que debía pagar según la nueva liquidación. Aunque el señor Peraza solicitó reconsideración de aquella providencia, la Jefatura de Rentas e Impuestos Nacionales hubo de confirmarla por Resolución número R. 1751 H., de 29 de diciembre de 1939. Con este motivo el señor Peraza y su mujer, señora Ballesteros de Peraza, en escrito presentado el 6 de septiembre de 1940, pidieron al Tribunal de lo Contencioso Administrativo de Bogotá que declarara nulas las Resoluciones números 1152 y 1751 de 1939, dictadas por la .Jefatura tantas veces mencionada, en cuanto por ellas se habían elevado los impuestos que debían pagar por el año de 1937, de la suma de $ 707.10 a la de $ 1.221.38, y se había confirmado la multa de $ 500.00, que les había impuesto la Administración de Hacienda por no llevar libros registrados. El Tribunal a quo, por sentencia de 12 de marzo del año en curso, declaró nulas

las Resoluciones acusadas, únicamente en cuanto por ellas se le había impuesto al demandante, señor Manuel M. Peraza, una multa de $ 500.00 por no llevar libros, suma que ordenó devolverle, y negó las demás peticiones de la demanda en cuanto se referían a la nulidad de las mismas Resoluciones por causas diferentes de la multa impuesta. De esta sentencia apelaron tanto el señor Peraza como el Fiscal del Tribunal, y venidos los autos a esta superioridad, se ha dado al negocio la tramitación que le es propia, y ha llegado el momento de fallar, para lo cual se considera: Está fuera de discusión la liquidación del impuesto sobre patrimonio, pues tanto la Jefatura como el señor Peraza encuentran correcta la hecha por la Administración de Hacienda Nacional de Cundinamarca. En cuanto a la renta, la Administración de Hacienda y la Jefatura de Rentas aceptan la declaración de la renta bruta hecha por los contribuyentes por un total de $ 18.627.92. Pero acontece que los contribuyentes solicitaron deducciones por % 19.781.77, en forma que, en vez de una renta líquida, sus negocios aparecían produciendo una pérdida de $ 1.153.85, y como la Administración de Hacienda aceptara las deducciones solicitadas, no les liquidó impuestoalguno sobre la renta. En cambio, la Jefatura de Rentas, al revisar la liquidación practicada por la oficina subalterna, no aceptó otras deducciones que un diez por ciento sobre el valor de los arrendamientos calculado para reparaciones locativas, o sea una partida de $ 1.659.13, y otra partida de $ 1.800.00, por ser el contribuyente señor Peraza

casado y tener dos hijos, lo que da un total de $ 3.459.13. Fijada así la renta líquida gravable en $ 15.16&.79, sobre ella se liquidó un impuesto de $ 514.28. La Jefatura decidió no aceptarle al señor Peraza como expensas ordinarias de sus negocios, "ni los gastos que dijo haber efectuadlo en el almacén de ferretería que tiene establecido en esta ciudad, por sobrepasar en mucho a la renta bruta declarada, ni otros gastos que. se relacionaron como hechos dentro de su negocio de arrendamientos, tales como valor de agua, luz, etc., por la costumbre general que existe de que ellos sean pagados por los arrendatarios. Además, con el señor Peraza, según se dejó aclarado, no llevó libros de contabilidad viene todos los años declarando pérdidas totales en sus negocios aunque su patrimonio aumente, la Jefatura consideró justo no aceptar los gastos propuestos, en atención a que no solamente ellos deben comprobarse, sino que también es necesario demostrar por medio de la contabilidad que las entradas han sido las realmente declaradas." Agregó la Jefatura que ella le había exigido al señor Peraza la presentación de los comprobantes o libros de donde hubiera tomado los datos para hacer su declaración correspondiente al año de 1937, y que no habiéndolo hecho, era el caso de dar aplicación al artículo 14 de la Ley 81 de 1931, que dice: "El Director General en ningún casó podrá, como resultado del estudio de la reclamación, reducir el monto de la fijación reclamada sin que se le haya

suministrado toda la información requerida por él para la decisión correspondiente, inclusive, si así lo estimare necesario, la presentación de los libros y comprobantes del contribuyente respectivo." El actor sostiene que la Jefatura de Rentas carecía de facultad para proceder a revisar motu proprio la liquidación practicada por la Administración de Hacienda, porque ésta había subido en apelación únicamente en lo que era desfavorable al contribuyente, o sea en cuanto a la imposición de la multa por no llevar libros registrados. Mas esta tesis no puede aceptarse en vista de la disposición contenida en el artículo 15 de la Ley 81 de 1931, que autoriza al Jefe de Rentas Nacionales para revisar las cuantías de rentas gravables fijadas por los Administradores de Hacienda, bien para ordenar imposiciones adicionales o para disponer los reembolsos a que haya lugar, según el caso, y para este efecto el artículo ordena que los Administradores de Hacienda le envíen a la Jefatura una copia del expediente relativo a cada uno de los contribuyentes. Ahora, en lo que concierne a la prueba del activo y del pasivo, el Consejo en sentencia de 20 de marzo del corriente año, que reprodujo doctrinas por él 'sentadas con anterioridad, estudió la cuestión y hubo de decidirla en los siguientes términos, que son de exacta aplicación al caso que se contempla: "....Conviene tener presente que cuando en una declaración de renta, el liquidador estima que debe elevarse el precio de la renta o de los objetos denunciados, toca a él demostrar en alguna forma que esta elevación no es fruto de una simple

conjetura o de una apreciación personal, sino que tiene base en pruebas dignas de fe. El aumento del activo debe ser probado por el liquidador y sólo a él compete demostrarlo para justificar su liquidación. La ley da medios suficientes para allegar pruebas fehacientes, y es natural que sólo en presencia de estas pruebas pueda modificar la declaración del contribuyente. Aceptar la tesis contraria sería consagrar la arbitrariedad, pues quedaría solamente sujeto al libre arbitrio del liquidador subir o bajar el patrimonio o la renta de un contribuyente que declaró ajustado a los medios legales de hacerlo. "No ocurre lo mismo —y esto lo ha decidido el Consejo—- en lo relativo a las» deducciones, en las cuales el liquidador, al estimar exageradas las solicitadas por el interesado, echa a éste la carga de la prueba del hecho positivo de que sí gastó determinadas sumas en hacer producir sus rentas. Aquí no es que se consagre el principio de la arbitrariedad ya combatido, sino que se aplica el principio general sobre la carga de la prueba. Con la sola objeción del liquidador, tratándose de deducciones, debe el interesado suministrar la prueba legal del monto de éstas." Esto fue lo que no hizo el señor Peraza en el caso de que se trata, pues no presentó ningún comprobante de los gastos a que se refieren las deducciones por él solicitadas, ni suministró la información que le exigió la Jefatura de Rentas, ni siquiera la contabilización de tales gastos, por resultar que no llevaba libros registrados, y en tales circunstancias, no es posible anular las resoluciones de la

Jefatura en cuanto rechazaron las deducciones solicitadas por el contribuyente, con excepción de un diez por ciento sobre el valor de los arrendamientos calculado para reparaciones locativas. Estudiados así los motivos de la apelación interpuesta por el señor Peraza, se procede a estudiar la apelación interpuesta por el señor Fiscal en cuanto la sentencia de primera instancia anula las resoluciones acusadas en lo referente a la imposición de la multa por no llevar libros. El artículo 30 de la Ley 78 de 1935, "por la cual se reforman las disposiciones vigentes del impuesto sobre la renta, se aumenta la tarifa, se establecen unos impuestos adicionales y se suprimen otros", autorizó al Poder Ejecutivo "para imponer las sanciones establecidas actualmente por la ley en los casos de violación a las providencias y reglamentos que dicte, y para reglamentar los recursos y medios de defensa que se concedan a los contribuyentes, fijando los términos que la ley no haya señalado y la manera como deban practicarse las notificaciones a que haya lugar." Al tiempo de entrar en vigor dicha Ley, sólo el Código de Comercio establecía sanciones para los comerciantes que no llevaran libros. El artículo 27 de dicho Código señalaba los libros que estaban obligados a llevar los comerciantes por mayor, y el 28, los que estaban obligados a llevar los comerciantes por menor. El artículo 39 disponía que el comerciante que no llevara todos los libros que se exigían, respectivamente, en los artículos 27 y 28, u ocultara alguno de ellos,

incurriría en una multa de doscientos a ochocientos pesos, si fuere comerciante por mayor, y de cincuenta a trescientos pesos, si fuere comerciante por menor, por cada libro que hubiere omitido u ocultado, esto sin perjuicio de las demás sanciones establecidas en el mismo Código, como eran la de que el comerciante sería juzgado por los asientos de los libros de su contendor, estando arreglados, sin que se le admitiera prueba en contrario, etcétera.\ El Decreto número 818 de 1936, "por el cual se reglamenta la Ley 78 de 1935", dijo en su artículo 30: "Los contribuyentes al impuesto sobre la renta, exceso de utilidades y patrimonio que tengan negocios de cualquier género en la República y que no estén obligados a llevar libros de comercio de acuerdo con lo prescrito en el Código de la materia, deberán llevar en adelante y para el efecto de hacer su declaración sobre los tributos antes mencionados, cuando menos un libro de ingresos y egresos que debe ser registrado en la Recaudación de Hacienda de su respectivo domicilio, sin costo alguno para el contribuyente y sin que se cause impuesto de timbre." Y en su artículo 31: "Con el objeto de facilitar el conocimiento de la verdadera renta líquida, los contribuyentes para los cuales constituye una fuente de ingresos la producción, extracción, transformación, compra o enajenación, de materias primas, productos y frutos naturales, semovientes o cualesquiera otras mercancías, de las cuales mantengan normalmente existencias al fin del año, están obligados a practicar un inventario especial al principio y al fin de cada año gravable, siendo entendido que

el de fin de año regirá para el principio del siguiente. Esta obligación pesa también sobre los que se ocupen de compra y venta de inmuebles, siempre que al fin del año conserven existencias, dentro de la normalidad de su negocio." Y el artículo 129 del mismo Decreto dice: "Los que no llevaren los libros e inventarios prescritos en este Decreto o llevaren estos últimos en forma distinta de la ordenada, pagarán una multa de diez pesos a quinientos pesos que podrá ser impuesta por los empleados liquidadores al verificar la liquidación de la renta o del patrimonio gravables "En igual pena incurrirán los contadores, tenedores de libros o encargados de la contabilidad, y los peritos o testigos que autoricen inventarios falsos, y las oficinas de Hacienda se abstendrán en el futuro de aceptar declaraciones y certificaciones hechas por dichas personas. "Las sanciones de que trata esta disposición se aplicarán sin perjuicio de las establecidas en el Código de Comercio y de las que correspondan por los delitos comunes que puedan resultar de las falsedades cometidas en los libros de un contribuyente." Como se ve, la multa de que trata el artículo preinserto se refiere a los casos contemplados en los artículos 30 y 31, o sea para los contribuyentes que, no estando obligados a llevar libros de comercio de acuerdo con lo prescrito en el Código de la materia, deberán llevar los libros de ingresos y egresos, y de inventarios de que tales artículos hablan. Lo que significa que la disposición no es aplicable a los comerciantes obligados a llevar libros de comercio, los cuales cuando no llevan los libros a que están obligados conforme a los artículos 27 y 28

del Código de Comercio, incurren en las sanciones previstas en el artículo 39 y siguientes de la misma obra, sanciones que deben ser impuestas por la respectiva Cámara de Comercio. Hay que tener en cuenta que 'la Ley 78 de 193.5 no impuso a los contribuyentes la obligación de llevar libros bajo pena de multa, pero en cambio otorgó a quienes los llevarán ciertas concesiones de que privó a los que no los llevaran; y así el artículo 2º dijo en sus ordinales 3", 5 y Gº lo siguiente: "3" Las personas o entidades que lleven libros de comercio en la forma y con los requisitos exigidos por la ley, tendrán derecho a que se les deduzcan de su renta bruta las expensas e intereses de que traían los dos numerales anteriores, causados durante el año gravable, aunque tales gastos o expensas no hayan sido pagados aún, siempre que, además de llenar ¡las condiciones expresadas en tales numerales, hayan sido acreditados en una cuenta especial, y en forma que, cuando se haga el pago o pagos respectivos, se imputen a dicha cuenta, y se evite el riesgo de una nueva deducción en el año en que se realicen tales pago o pagos. "Para tener derecho a la deducción, se requiere además, comò requisito indispensable, que el contribuyente que la solicite manifieste que está dispuesto a permitir al respectivo Administrador de Hacienda o al Jefe de Rentas e Impuestos Nacionales, según el caso, el examen e inspección directa de sus libros de comercio y archivos, a fin de que dichos empleados puedan cerciorarse de que por haberse cumplido la condición requerida en esta disposición, no habrá

perjuicio para el Fisco al conceder la deducción. ^5º Deudas que manifiestamente no tengan valor y que se hayan descargado durante el año gravable, siempre que el contribuyente permita la inspección de sus libros para comprobar la efectividad y justificación del descargo. Guando se establezca que una deuda es cobrable sólo en parte, podrá aceptarse como deducción la cantidad correspondiente a la parte no cobrable. Esta deducción no podrá reconocerse a los contribuyentes que no lleven libros, sino cuando se acompañe el comprobante de la cancelación, de la deuda. "6º A solicitud del contribuyente y a juicio del Jefe de Rentas e Impuestos Nacionales, una cantidad razonable como reserva para deudas que se compruebe que son de dudoso o difícil cobro, y siempre que la mencionada reserva se haya contabilizado en los libros del contribuyente." La transcripción de estas disposiciones demuestra que el espíritu del legislador no fue hacer obligatorio el llevar libros a los contribuyentes distintos de aquellos a quienes tal obligación les fue impuesta por el Código de Comercio, y que tratándose de los comerciantes, las sanciones por no llevar libros debidamente registrados, corresponde a las Cámaras de Comercio el hacerlas efectivas. El Consejo, en una jurisprudencia reiterada, uniforme y constante, ha sostenido que el Organo Ejecutivo, al ejercer la potestad reglamentaria,, no puede dictar normas nuevas, y así, no puede establecer ni una pena ni un impuesto que no estén previstos en la ley reglamentada, ni dictar ninguna disposición que viole una

ley cualquiera, ni ampliar o restringir el alcance de la ley, tanto en lo que se refiere a las personas como las cosas, ni exigir formalidades distintas de las establecidas por la ley, pues el reglamento no tiene más objeto ni razón de ser que asegurar la aplicación de la ley que él completa, y en rigor debe hallarse contenido en la ley a que se refiere. (Anales del Consejo de Estado números 275 a 277, página 17). .Siendo esto así, el Decreto número 818 de 1936 no podía imponer penas a quienes no llevaran libros registrados, en los casos en que la ley no la exigido llevarlos, aunque ya se vio que dicho Decreto se refiere únicamente a los que por no ser comerciantes no están obligados a llevar los libros que señala el Código de la materia. Si el señor Peraza, a pesar de ser comerciante, no arregló su contabilidad a las disposiciones legales, será el caso de imponerle las sanciones que establece el Código de Comercio, pero no de imponerle la multa de que trata el artículo 129 del Decreto 818 citado. Por estas consideraciones, el fallo de primera instancia deberá ser confirmado en cuanto releva al señor Peraza de la multa que se le impuso mediante las resoluciones acusadas. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, de acuerdo con el concepto del señor Fiscal, confirma la sentencia que ha sido materia de la apelación. Cópiese, publíquese, notifíquese y devuélvase el expediente al Tribunal de primera instancia.

TULIO ENRIQUE TASCON

GONZALO GAITAN

GUILLERMO PEÑARANDA ARENAS

GUSTAVO HERNANDEZ RODRÍGUEZ

CARLOS RIVADENEIRA G.

ANTONIO ESCOBAR CAMARGO

DIOGENES SEPULVEDA MEJIA

LUIS E. GARCIA V.

Secretario