PGN - DELITOS CONTRA LA ADMINISTRACION PUBLICA Definición de la palabra retenedor

Señores Magistrados Corte Suprema de Justicia Sala de Casación Penal

Magistrado Ponente: Yesid Ramírez Bastidas

E. S. D.

Ref: Demanda de casación interpuesta por el defensor de Nelly Martínez Poveda contra la sentencia del Tribunal Superior del Distrito Judicial de San Gil, que la condenó como autora responsable del delito de peculado por apropiación.

Honorables Magistrados: El Juzgado Primero Promiscuo del Circuito de Charalá, mediante fallo del 20 de mayo de 2004, condenó a Nelly Martínez Poveda, a la pena principal de dos años de prisión, y a la pena de multa, como autora responsable del delito de peculado por apropiación.

Apelada la decisión por el defensor de la procesada, el 12 de octubre de 2004, el Tribunal Superior del Distrito Judicial de San Gil, confirmo en su integridad la sentencia objeto de impugnación. El defensor de Martínez Poveda, interpuso recurso extraordinario de casación discrecional contra la decisión del Tribunal y lo sustentó con demanda que la Corte Suprema de Justicia declaró ajustada a las previsiones legales; corresponde a la Procuraduría Tercera Delegada para la casación Penal conceptuar sobre la viabilidad del recurso.

1. HECHOS

1 Con base en escrito anónimo, en el que se denunciaba que algunos notarios de la región y entre ellos la de Charalá, Nelly Martínez Poveda, estaban omitiendo el pago de los aportes que por concepto del impuesto al valor agregado (IVA) y retención de la fuente, así como otras obligaciones parafiscales con la

Superintendencia de Notariado y Registro. En efecto, se demostró que la aludida, en ejercicio de la función pública que desempeñaba, no efectuó el pago de los dineros recaudados desde agosto de 1995.

2. ACTUACIÓN PROCESAL Con base en denuncia de abril 28 de 2000, formulada por el señor Rodrigo Jaramillo Arango contra la Notaria Única de Charalá, Nelly Martínez, y Notario Primero de San Gil, Pedro Julio Mora Vargas, por presunto peculado, respecto del recaudo del impuesto de retención en la fuente y del IVA., al no consignar dichos recursos a la DIAN., dentro de los términos previstos por ley para el efecto, la Fiscalía Séptima Delegada ante los Juzgados Penales del Circuito, mediante resolución del 4 de septiembre de 2000, ordenó la apertura de indagación preliminar.

Agotadas algunas pruebas, mediante resolución del 1º de noviembre de 2002 la Fiscalía Séptima Seccional ordenó la apertura de instrucción contra los denunciados notarios. Posteriormente, mediante resolución del 15 de noviembre de 2002, la fiscalía instructora, precluyó la investigación contra el Notario Primero de San Gil. El sumario fue calificado el 11 de febrero de 2004 con resolución de acusación contra Nelly Martínez Poveda, por el delito de peculado por apropiación. 2 Celebrada la audiencia pública, el Juzgado Primero Promiscuo del Circuito de Charalá, profirió sentencia condenatoria contra Martínez Poveda, imponiéndole una pena principal de dos años de prisión, la accesoria de inhabilitación para el

ejercicio de derechos y funciones públicas por el mismo período y una pena de multa, como autora responsable de delito de peculado por apropiación. Apelada la anterior decisión por el defensor de la procesada, el Tribunal Superior del Distrito Judicial de San Gil, confirmó en su integridad el fallo impugnado, contra el que se interpuso el recurso extraordinario de casación.

3. SÍNTESIS DE LA DEMANDA Con apoyo en la causal primera, cuerpo primero de casación, acusa el censor la sentencia del Tribunal, de violar de manera directa la ley sustancial por falta de aplicación o exclusión evidente de las normas que establecen los principios de favorabilidad y de legalidad. En opinión del demandante, el Tribunal debió aplicar los artículos 42 de la Ley 633 de 2000 el artículo 402 de la Ley 599 del mismo año, los que trascribe, errando al aplicar el artículo 133 del decreto Ley 100 de 1980, con lo que se vulneró el debido proceso, consagrado en el artículo 29 constitucional, inciso 3º, que consagra el citado principio de favorabilidad.

El núcleo central del ataque radica en que a juicio del censor no se dio aplicación al principio de favorabilidad, conforme lo dispone el parágrafo del artículo 402 del Código Penal, en el sentido que, cuando el agente retenedor o autorretenedor, extinga la totalidad de la obligación tributaria, se hará beneficiario a resolución inhibitoria a preclusión o al cese de procedimiento, que se le hubiera iniciado por tal motivo, sin perjuicio de las sanciones administrativas correspondientes. Dice el demandante que sí bien es cierto resulta lógico suponer que el particular que ejerza funciones públicas como las de Notario, si no consigna los aportes

3 parafiscales es por que se los apropió, pero su comportamiento queda impune por el hecho de ponerse a Paz y Salvo. Por lo anterior solicita a la Sala Penal de la Corte Suprema de Justicia, dicte fallo absolutorio de reemplazo a favor de la procesada Nelly Martínez Poveda, por no haber incurrido en el delito de peculado por apropiación.

4. CONCEPTO DE LA PROCURADURÍA Uno solo es el cargo invocado por el demandante, circunscrito a la violación directa de la ley, como se expuso en el capítulo anterior, procederá el Ministerio Público a determinar si la Ley 599 de 2000, que entró a regir el 24 de julio de 2001, recogió, de manera más favorable, la conducta del agente retenedor o recaudador.

1. El artículo 402 del Código Penal. Omisión del agente retenedor o recaudador En primer lugar, a efectos de determinar la vigencia de la norma, por tratarse de una legislación complementaria del Estatuto Punitivo, es necesario hacer un recuento de la evolución histórica de la normatividad en esta materia.

Este trasegar de la norma por el Código Penal, el Estatuto Tributario y otras legislaciones complementarias, aparece descrita en la sentencia C-009 de 2003, de la Corte Constitucional, de la que nos hemos permitido hacer la siguiente cita: La responsabilidad penal de los agentes recaudadores que no hubieren consignado a favor del erario las sumas percibidas o recibidas, particularmente, por concepto de retención en la fuente y el impuesto sobre las ventas (IVA), se

4 incorporó al ordenamiento jurídico colombiano, en forma autónoma e independiente, a través del artículo 10º de la Ley 38 de 1969. Según lo establecía dicha norma, era aplicable la misma sanción prevista en la ley penal para el punible de apropiación indebida de dineros públicos (peculado por apropiación), a los agentes retenedores que no consignaran el valor retenido dentro del plazo fijado por el artículo 4º de la misma ley (15 días calendario del mes siguiente). Durante la vigencia de la mencionada ley, el Congreso de la República expidió la Ley 75 de 1986 la cual, en su artículo 90-5, le otorgó facultades extraordinarias al Presidente de la república para expedir un Estatuto Tributario armónico, con plazo hasta el 30 de marzo de 1989. Con antelación a la expedición el Estatuto Tributario, el Presidente de la República, también amparado en facultades extraordinarias, profirió el Decreto 2503 de 1987 en cuyo artículo 144 derogó expresamente el artículo 4º de la Ley 38 de 1969, el que fijaba el plazo de los 15 días y dispuso a través del artículo 16 del citado decreto, que los términos para el pago de impuestos y retenciones deberá efectuarse en los lugares y dentro de los plazos que para tal efecto señale el Gobierno Nacional. Al expedir el Estatuto Tributario mediante Decreto 624 de 1989 no quedó definido el elemento temporal a partir del cual se configuraba el delito de peculado: Art. 665: Responsabilidad penal por no consignar las retenciones. Los retenedores que no consignen las sumas retenidas, quedan sometidos a las

mismas sanciones previstas en la ley penal para los empelados públicos que incurran en apropiación indebida de fondos del tesoro público. Este artículo fue demandado ante la Corte Constitucional, quien mediante sentencia C-285 del 27 de junio de 1996, procedió a declarar su inexequibilidad. 5 No obstante, reconociendo la importancia del bien jurídico, la Corte exhortó al legislador para que, si lo encontraba necesario, expidiera una norma de similar contenido que contara con todos los elementos normativos del tipo penal. Posteriormente el Gobierno acogió la sugerencia y en el artículo 22 de la Ley 383 de 1997, incorporó al Estatuto Tributario (art. 665) la responsabilidad penal para el agente retenedor que no consigne las sumas retenidas dentro de los dos (2) meses siguientes a aquel en el que se efectuó la respectiva retención y quedará sometido a las mismas sanciones previstas en la ley penal para los servidores públicos que incurran en el delito de peculado por apropiación. La norma también incluyó dos parágrafos que prevén: a) La cesación de procedimiento para los casos en que el agente retenedor extinga la obligación tributaria por pago o compensación. b) La exclusión de responsabilidad penal de aquellas sociedades que se encuentren en proceso concordatario o en liquidación forzosa administrativa. Estos dos últimos parágrafos fueron modificados por el artículo 71 de la Ley 488 de 1998: a) Parágrafo 1º: Cuando el agente retenedor o responsable del impuesto a las ventas extinga en su totalidad la obligación tributaria, junto con sus

correspondientes intereses, y sanciones, mediante pago, compensación o acuerdo de pago de las sumas adeudadas, no habrá lugar a responsabilidad penal. b) Parágrafo 2º: Lo dispuesto en el presente artículo no será aplicable para el caso de las sociedades que se encuentren en procesos concordatarios, o en liquidación forzosa administrativa, o en proceso de toma de posesión en el caso de entidades vigiladas por la Superintendencia Bancaria, en 6 relación con el impuesto sobre las ventas y las retenciones en la fuente causadas.

En conclusión: la responsabilidad penal de los agentes retenedores, con las respectivas causales de extinción y exclusión, se encontraba regulada en el artículo 665 del Estatuto Tributario, como fue adicionado por el artículo 22 de la Ley 383, pero con las modificaciones que respecto a sus parágrafos incluyo el citado artículo 71 de la Ley 488 de 1998.

Mediante Sentencia C-1144 de 2000, la Corte Constitucional declaró exequible el artículo 22 de la Ley 383 de 1997, salvo los parágrafos 1º y 2º respecto de los cuales la Corte se declaró inhibida para emitir pronunciamiento de fondo por haber operado el fenómeno de la sustracción de materia, toda vez que los mismos fueron derogados expresamente por el artículo 71 de la Ley 488 de 1999. Sobre este aspecto afirmó la Corte: “Es claro que la norma sustituta (se refiere al 488 de 1999), al establecer condiciones más favorables para los agentes retenedores en punto a las causas de extinción y exclusión de la responsabilidad penal,

debe aplicarse con efectos retroactivos a todos los procesos que se iniciaron con anterioridad a su entrada en vigencia. En efecto, coincidiendo con el criterio expuesto por uno de los intervinientes, para esta Corporación es claro que si la norma sustituta resulta ser más favorables, los parágrafos acusados y sustituidos no está produciendo efectos jurídicos propios ya que, según los consagran los artículos 29 de la Constitución Política y 6º del Código Penal, “En materia penal, la ley permisiva o favorable, aún cuando sea posterior, se aplicará de preferencia a la restrictiva o desfavorable”. Luego, en el año 2000, se expiden la Ley 599 de 2000, el nuevo Código Penal, que consagró en el artículo 402 el delito de omisión del agente retenedor o 7 recaudador, y la Ley 633 de 2000, que en el artículo 42 unificó los parágrafos 1º y 2º del artículo 655 del Estatuto Tributario. Como se trata de dos leyes que fueron expedidas en el mismo año, la Ley 599 el 24 de julio de 2000 y la Ley 633 el 29 de diciembre de 2000, pero ésta última entró a regir de manera inmediata a diferencia del Código Penal cuya vigencia es del 24 de julio de 2001, la Corte Constitucional en la sentencia C-009 de 2003, en la cual fueron demandadas las dos normas ya citadas, procedió a realizar un estudio sobre cuál dispositivo es posterior. Afirmó en la mencionada sentencia: “La Ley 633 de 2000 fue publicada en el Diario Oficial No. 44.275 del 29

de diciembre de 2000, fecha en que empezó a regir por disposición de su artículo 134. Por su parte la Ley 599 de 2000, aunque fue publicada en el Diario Oficial 44.097 del 24 de julio de 2000, por mandato de su artículo 476, sólo entró en vigencia un año después de su promulgación, esto es, a partir del 24 de julio de 2001. Por donde, considerando que la respuesta a la pregunta planteada debe darse con referencia a un elemento común y prioritario en el tiempo, esto es: la fecha en que adquirieron validez las mencionadas leyes; para todos los efectos debe entenderse que el artículo 42 de la Ley 633 de 2000 es posterior al artículo 402 de la Ley 599 de 2000”. Es decir, el artículo 42 de la Ley 633 de 2000 ÚNICAMENTE DEROGÓ TÁCITA Y PARCIALMENTE el PARÁGRAFO del artículo 402 de la Ley 599 de 2000,

MANTENIÉNDOSE INCÓLUME EL RESTO DE SU MANDATO.

De lo anterior se desprende entonces, que por disposición del artículo 474 de la Ley 599 de 2000 quedó derogado el Decreto 100 de 1980 y demás normas que lo modificaban y lo complementaban, hallándose entre estas el artículo 655 del 8 Estatuto Tributario, fuerza concluir que a partir del 24 de julio de 2001 quedaron derogados los tres primeros incisos del mismo, manteniéndose a salvo el Parágrafo que por virtud del artículo 42 de la Ley 633 de 2000 fue incorporado al artículo 665. Por lo tanto, el artículo 665 del Estatuto Tributario, que modificaba y

complementaba el Decreto 100 de 1980, ha quedado vigente tan solo el Parágrafo. En la sentencia C-009 de 2003, la Corte Constitucional declaró la exequibilidad del artículo 402 de la Ley 599 de 2000, sin incluir en dicho estudio el Parágrafo, porque fue derogado tácitamente por el artículo 42 de la Ley 633 de 2000 y en esa oportunidad el actor no hizo cargos contra el mismo, razón por la cual no era procedente el examen de fondo, control de constitucionalidad que fue ratificado a través de la Sentencia C-129 de 2003 que ordenó estarse a lo resuelto en la Sentencia C-009 de 2003. Es decir, el Parágrafo del artículo 402 del Código Penal, no fue objeto de revisión constitucional y fue incorporado posteriormente a través del artículo 42 de la Ley 633 de 2000. El Parágrafo fue posteriormente modificado por el artículo 21 de la Ley 1066 de 29 de julio de 2006. Si alguna duda existe sobre la vigencia del Parágrafo del artículo 402 del Código Penal, (el incorporado a través del artículo 42 de la Ley 633 de 2000), la Corte Constitucional en la sentencia C-652 de 2003, resolvió la exequibilidad del artículo 402 del Código Penal, única y exclusivamente bajo el entendido que si la conducta en él descrita es cometida por un servidor público en ejercicio de sus funciones, el juez penal deberá imponer la inhabilidad intemporal consagrada en el artículo 122 de la Constitución Política. Y afirmó la Corte en la citada sentencia: 9

“Ahora bien, es claro que dicha disposición debe entenderse en concordancia con el parágrafo del mismo artículo que ordena al funcionario judicial expedir resolución inhibitoria, preclusión de investigación o cesación de procedimiento a favor del retenedor, autoretenedor o recaudador que extinga la obligación tributaria por pago o compensación de las sumas adeudadas junto con sus correspondientes intereses, caso en el cual no habrá condena ni sanción accesoria inhabilitante” (negrillas no originales). Ahora, es preciso establecer, para la época en que la señora Nelly Martínez Poveda terminó de cancelar las obligaciones pendientes con la Superintendencia de Notariado y Registro, esto es, el 11 de marzo de 2004, la norma vigente con relación a la conducta de omisión del agente retenedor o recaudador, del artículo 402, era el texto original que fue sancionado y que entró en vigencia el 24 de julio de 2001, los tres primeros incisos, porque el Parágrafo, el que para ese momento, ya había sido derogado tácitamente por el artículo 42 de la Ley 633 de 2000, norma que de acuerdo al recuento ya analizado, se encuentra vigente, según la cual, cuando el agente retenedor o el responsable del impuesto a las ventas extinga en su totalidad la obligación tributaria, junto con sus correspondientes intereses y sanciones, mediante pago o compensación de las sumas adeudadas, no habrá lugar a responsabilidad penal. Ahora bien, determinado como se ha hecho que a partir del 24 de julio de 2001 entró en vigencia el artículo 402 del Código Penal, que consagra la conducta del

agente retenedor o recaudador, es preciso dilucidar si a partir de dicha fecha, podía continuar adecuándose la conducta en el tipo penal de peculado por apropiación, consagrado en el artículo 133 de la Ley 100 de 1980 (con la modificación de la Ley 190 de 1995) o el artículo 397 de la Ley 599 de 2000. Según se deduce de las sentencias proferidas tanto por el Juzgado Primero Promiscuo del Circuito de San Gil y por el H. Tribunal Superior de San Gil, la 10 conducta realizada por la señora Nelly Martínez Poveda se aviene a lo dispuesto en el tipo penal de peculado por apropiación, por los siguientes motivos:

1. La prueba indica que la señora Nelly Martínez Poveda, para la fecha de los hechos, ejercía el cargo de Notaria Pública, hasta cuando la Superintendencia de Notariado y Registro la suspendió en el ejercicio del cargo por no pago de los aportes que por concepto de retención en la fuente –IVA-, estaba facultada a recaudar en calidad de servidora pública.

2. La abundante documentación aportada por la procesada en la que demuestra los pagos continuos hechos a la DIAN como a la Superintendencia de Notariado y

Registro.

3. También se hallan en la investigación los documentos que demuestran los pagos, los que se discriminan de la siguiente forma:

a. Oficio suscrito por la División de Cobranzas de la DIAN en el que se informa sobre el cobro coactivo mediante remate de inmueble de propiedad de la procesada para el pago de las obligaciones que se debían a esa Dirección y prescripción del saldo por valor de $176.000.oo

b. Oficio Nro, 004528 de 11 de marzo de 2004 suscrito por el Coordinador del Grupo de Recaudos y Subsidios Notariales de la Superintendencia de Notariado y Registro en el que se informa que a esa fecha se encuentra a paz y salvo por concepto de aportes y recaudos con ese Grupo.

4. Estima el fallador A quo que la señora Notaria era retenedora de impuesto, como que recaudaba dinero a los usuarios del servicio notarial, correspondientes a retención en la fuente e IVA, dineros que pertenecen a la Nación, los cuales dejó de consignar a favor de la DIAN; así como de los aportes y recaudos que dejó de consignar a favor de la Superintendencia de Notariado y Registro.

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5. Concluye el Juzgado Promiscuo Penal del Circuito, que los aportes y recaudos que dejó de consignar “pero por apropiación, valga recavar, pues no fue la mora en su consignación como lo entiende la defensa” y reconoció en la indagatoria que utilizó los dineros que debía consignar, para atender gastos de la oficina, montos que posteriormente cubriría una vez recibiera el auxilio destinado por el Gobierno para tal fin, el que nunca llegó pero sí gestionó.

En igual sentido, el Tribunal Superior de San Gil, con fundamento en la Sentencias de la Sala Penal de la Corte Suprema de Justicia, de fecha julio 15 de 1998 y abril 7 de 1999, se refiere a la distinción entre APROPIARSE y CONSIGNAR, conductas que derivan en adecuación típica diversa, bien al peculado por apropiación o a la omisión del agente retenedor.

Las dos sentencias deben ser analizadas dentro del contexto de la evolución jurídica que ha guiado la tipificación de la omisión del agente retenedor de consignar las sumas de dinero recaudadas por concepto de tasas, impuestos o contribuciones, porque efectivamente, tal como lo refleja la jurisprudencia, para la ésa época, el artículo 655 del Estatuto Tributario fue declarado inexequible por la Corte Constitucional, razón por la cual, encontrándose vigente el artículo 10º de la Ley 38 de 1969, la apropiación realizada por agente retenedor tenía como sanción la pena dispuesta para los servidores públicos que se apropiaran de bienes del Estado. La sentencia de casación de julio 15 de 1998 (Rad: 11.290), en la que se basa el Tribunal Superior de San Gil a efectos de sustentar la tesis de la inaplicabilidad del principio de favorabilidad, efectivamente tiene como base fáctica la conducta realizada por el Notario Segundo de la ciudad de Neiva, por la omisión en la consignación de los recaudos correspondientes a retención en la fuente durante los años 1988, 1989, 1990 y 1991. 12 La Corte desecha la consideración expuesta por el Ministerio Público en torno a la inaplicabilidad del artículo 665 del Decreto 624 de 1989 debido a su declaratoria de inexequibilidad por parte de la Corte Constitucional, pero a esa decisión arriba la Sala, en el entendido que no era tema de la demanda, ni fue tema de la sentencia, porque la mención que hizo el A quo de dicha norma no fue para efectuar la tipificación de la conducta, sino para responder a la propuesta de que

se aplicara el “peculado por uso” en lugar del de “apropiación”. Critica la Corte en el referido fallo la posición del Procurador, según el cual, si bien es cierto el artículo 665 por disposición de la Corte Constitucional había sido excluido del ordenamiento jurídico, la conclusión no podía ser del tenor de estimar que también desparecía la posibilidad de adecuar la conducta en el tipo de peculado por apropiación. Es decir, para la época del fallo de la H. Corte Suprema de Justicia y de las decisiones anteriores que motivaron el recurso extraordinario de casación (1998), ya se había pronunciado la Corte Constitucional (Sentencia C-285 de 1996) y el Gobierno había expedido la Ley 383 de 1997 que le introdujo al Estatuto Tributario un nuevo artículo 665, en el cual incorporó al tipo el elemento temporal a partir del cual opera la responsabilidad penal, e igualmente, incluyó dos parágrafos que prevén: (i) la cesación de procedimiento para los casos en que el agente retenedor extinga la obligación tributaria por pago o compensación y (ii) la exclusión de responsabilidad penal de aquellas sociedades que se encuentren en proceso concordatario o en liquidación forzosa administrativa. Estos parágrafos posteriormente fueron modificados por el artículo 71 de la Ley 488 de 1998. En el citado artículo, también se consideró que la sanción a imponer es la misma prevista en la ley penal para los servidores públicos que incurran en el delito de peculado por apropiación”. 13 Así, entre la declaratoria de inexequibilidad que produce efectos inmediatos (27 de junio de 1996) y la expedición de la nueva ley, el 10 de junio de 1997, la conducta

omisiva por parte de los agentes retenedores no quedó claramente tipificada, por la derogación expresa del artículo 4º de la Ley 38 de 1969 y derogación tácita del artículo 10º, por lo que esta situación no afectó la consagración legal de la conducta porque los términos quedaron regulados en el Decreto 451 de 1987, no presentándose en ningún momento solución de continuidad legislativa en relación con el punto. En la sentencia de casación (Rad: 10.369), la que como se ha referido fue estimada para el presente caso, la Corte no realizó en dicha oportunidad el análisis sobre la posible aplicación del principio de favorabilidad, porque partió de la base que la no consignación de lo retenido dentro de los plazos legales establecidos es lo tipificado por el artículo 10º de la Ley 38 de 1969 y no el apoderamiento. Lo expresó así la Corte: “Debe precisar la Sala, en primer lugar, que encontrándose vigente el artículo 10º de la ley 38 de 1969 la apropiación de las sumas retenidas en la fuente por parte de los retenedores era constitutiva del delito de peculado pro apropiación. Y es que lo continúa ocurriendo a partir de la declaración de inconstitucionalidad de dicha norma, codificada en el Estatuto Tributario como artículo 655. La misma lo que hizo fue tipificar como hecho punible la no consignación de lo retenido dentro de los plazos legales establecidos. No el apoderamiento de esos recursos del Estado. En consecuencia, como lo concluyó la Sala en la sentencia de casación de julio 15 de 1998, el hecho de que la norma aludida haya

sido retirada del ordenamiento jurídico de manera alguna tiene como alcance el desaparecimiento del peculado respecto de los retenedores que en desarrollo de esa función pública que les encarga la ley, se apropian de los dineros recibidos. 14 Por tanto, bajo el anterior concepto, la Corte estimó, dadas la situación particular, que le cabía razón al Tribunal Superior de Bogotá que afirmó como existía un nexo jurídico entre el peculado por apropiación y el artículo 10º de la Ley 38 de 1969, al estimar que la conducta allí descrita configura “un caso particular de peculado”, porque en el mismo momento de producirse un pago generador de retención, la suma total (incluido el impuesto que se le descuenta al beneficiario) sale completamente de los fondos del pagador y lo retenido no puede ser objeto de disposición por el retenedor, por lo que si lo hace, que fue lo que en criterio del fallador realizó el procesado “REALIZA UN MODO DE APROPIACIÓN QUE SE ACOMODA A LA DESCRIPCIÓN JURÍDICA DEL TIPO DE PECULADO”, por lo que siempre el análisis de su conducta estuvo precedido de la apropiación, porque el incumplimiento de los plazos para entregar al tesoro nacional lo dineros recaudados por concepto de retención en la fuente, en su concepto, se convierten en prueba de la incurrencia en la infracción penal y no puede tomarse como el momento en el cual ella se consuma. Así pues, la Corte avaló la adecuación típica en el delito de peculado por apropiación porque fue clara la sentencia recurrida al imputarle de manera directa al procesado el delito de peculado por apropiación porque nunca se le atribuyó

responsabilidad penal por no consignar las sumas retenidas dentro de los plazos legales establecidos, sino por el apoderamiento de las mismas. Lo expuesto en la citada sentencia permite concluir que la línea diferenciadora entre una y otra conducta, era muy difícil de determinar, porque sencillamente, al no realizar el agente retenedor la entrega oportuna de las sumas retenidas en la fuente, este sólo acto omisivo constituye un acto de apropiación, con lo que ya la conducta raya en los campos del peculado por apropiación. En criterio del Ministerio Público, la referencia a la situación particular antes de la vigencia de la Ley 599 de 2000 no puede ser el fundamento del actual estudio por parte de la Sala, porque si bien, para esa época la confrontación era entre un paratipo penal, contenido en el Estatuto Tributario, y un tipo penal de peculado por 15 apropiación, a partir de la creación de un TIPO PENAL ESPECIAL consagrado en el artículo 402 de la Ley 599 de 2000, el análisis debe hacerse con fundamento en el principio de favorabilidad, porque esta última conducta contiene el comportamiento especial omisivo del agente retenedor y además de ello, una pena más favorable que la dispuesta para el delito de peculado por apropiación. Con la entrada en vigencia de la Ley 599 de 2000 –Código Penal-, se incluyeron las disposiciones que penalizaban en el Estatuto Tributario, la omisión del agente retenedor de consignar oportunamente las sumas retenidas por concepto de retención en la fuente o recaudadas por el impuesto sobre las ventas, quedando subsumidas por la nueva regulación integral y sistemática expedida en materia penal, pero manteniendo vigente la descripción del tipo penal.

Sobre el particular, en el aparte correspondiente a los Delitos contra la Administración Pública, la exposición de motivos del Proyecto de ley número 40 de 1998 - Senado (hoy Ley 599 de 2000) señaló: “Se incluyeron las disposiciones que penalizan, en el Decreto 624 de 1989, Estatuto Tributario, la omisión del agente retenedor de consignar oportunamente las sumas retenidas por concepto de retención en la fuente o recaudadas por el impuesto sobre las ventas; si bien en la actualidad la pena a imponer al particular es la misma establecida para el servidor público en el delito de peculado por apropiación, en el proyecto se propone una cuantitativamente inferior, teniendo en cuenta que el juicio de reproche debe ser menor para el particular que para el servidor público que tiene un especial deber de lealtad con la administración” (Gaceta del Congreso N° 139 del 6 de agosto de 1998 – Página 17)1. En el artículo 402 del Código Penal el sujeto activo es el agente retenedor o autorretendor, sea este particular o servidor público, cualificación que a su vez 1 Cfr. Concepto de la DIAN, rendido por la Oficina Jurídica. Nro. 070057 de 18 de agosto de 2006. 16 está considerada como un elemento normativo que tiene que interpretarse a la luz de la normatividad tributaria y se ha considerado por la jurisprudencia, de la siguiente forma: “se entiende que el retenedor es la persona natural o jurídica, contribuyente o no contribuyente, sobre el cual el estado descarga el ejercicio de una función pública:

la obligación de recaudar y consignar a su nombre los dineros materia del tributo. Desde esta perspectiva, el agente retenedor no puede confundirse con el sujeto pasivo de la relación tributaria o contribuyente en cuanto no asume ninguna carga impositiva, viendo limitada su actividad, como se dijo, a la simple cooperación con el fisco en la dispendiosa labor del cobro o recaudo del impuesto (…) es una labor autónoma. Independiente y de doble vía: de hacer, en cuanto le corresponde recolectar el dinero, y de dar, en la medida en que tiene que entregarlo o ponerlo a disposición del Estado quien es su único y verdadero propietario”2. Por tanto, para el tipo penal es indiferente la calidad de servidor públic