PGN - IMPUESTO DE RENTA - Improcedencia de sanción por devolución

ACCIÓN DE NULIDAD-Contra liquidación oficial de revisión que modificó declaración de renta y resolución que resolvió recurso de reconsideración IMPUESTO DE RENTA-Improcedencia de sanción por devolución IMPUESTO SOBRE LA RENTA-La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial según regulación legal EXPENSAS NECESARIAS-Deducción de estas según marco normativo IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Los costos no siempre tienen nexo evidente con actividad principal que genere esta/CONTRATO-De acuerdo con sus obligaciones no es posible rechazar de plano el concepto de necesidad/EXPENSAS NECESARIAS-No procede asociar como costo necesario el elevado valor del transporte …Ahora bien, no resulta totalmente acertado que la DIAN hubiese descartado de plano los costos en que incurrió LANDMARK CONSULTORES LTDA, contratando los servicios de transporte con VISIUM & CIA LTDA, alegando que, estos no tenían un nexo de necesidad con los servicios de asesoría, pues no en todos los casos el costo debe tener un nexo evidente con la actividad principal generadora de renta. En este preciso asunto y, de acuerdo con lo estipulado en el contrato de asesorías legales suscrito entre ADITUS LTDA y la contribuyente, el cual generó los ingresos respecto de los cuales se solicitaron los costos hoy debatidos, y el que además, llevó a la demandante a contratar el servicio de transporte con VISIUM & CIA LTDA, para cumplir con el asesoramiento directo en las instalaciones de ADITUS LTDA, de acuerdo con las obligaciones del contrato, sería injusto rechazar de plano el concepto de necesidad.

Sin embargo, para este despacho no resuelta proporcional ni comercialmente aceptable, de acuerdo con el informe de servicios prestados por la compañía VISUM & CIA LTDA, que el costo asignado para cada “servicio logístico”, esto es el servicio de transporte de Bucaramanga a Bogotá y viceversa implicara un valor de $7.500.000 por trayecto, es decir que cada viaje tenía un costo de $15.000.000. Pues tal como lo indica el artículo 107, del Estatuto Tributario, la necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad; por lo que resulta absurdo proporcionalmente hablando, que se pretenda asociar como un costo necesario, el transporte de sus asesores a las empresas de sus clientes, por un valor de $15.000.000. Lo anterior, riñe claramente con los factores de necesidad y proporcionalidad estipulados en el artículo 107 del Estatuto Tributario Nacional. IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Costos solicitados no cumplen con requisitos de necesidad y proporcionalidad del art.107 del Estatuto Tributario/SENTENCIA-Se debe confirmar negando pretensiones de demanda …Así las cosas, resulta extraño para este despacho que estos hayan sido los únicos costos asociados a la prestación del servicio de asesoramiento, pues otros tales como, honorarios de los asesores o salarios pagados a estos no se evidencian a lo largo del expediente. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co

Expediente 21933 2 Finalmente, es preciso indicar que de acuerdo con el contrato suscrito entre LANDMARK CONSULTORES LTDA y ADITUS LTDA, la prestación de los servicios de asesoramiento se llevaría a cabo únicamente en los meses de marzo, abril y mayo de 2009, a pesar de ello, en el “informe de servicios prestados por placa” se evidencia que se prestó el servicio de transporte en meses como enero, febrero y junio que no guardan relación con el contrato. De esta manera, considera esta agencia del Ministerio Público que se deben negar las pretensiones de la demanda, pues en criterio de este despacho los costos solicitados por LANDMARK CONSULTORES LTDA, no cumplen con los requisitos de necesidad y proporcionalidad del artículo 107 del Estatuto Tributario. Por lo anterior, se solicita a la Honorable Sala, confirmar la sentencia apelada, negando las pretensiones de la demanda. Expediente 21933 3 Concepto 068-2017-530238 Bogotá D.C., 5 de abril de 2017 Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejera Ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS Referencia: 68001233300020140001701

Radicado: 21933

Asunto: IMPUESTO DE RENTA – SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN

IMPROCEDENTE

Actor: LANDMARK CONSULTORES LTDA Demandado: DIAN De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del C.P.A.C.A.; 30 del Decreto 262 de 2000; y la

Resolución 371 de 2005 del Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

1. ANTECEDENTES 1.- La sociedad LANDMARK CONSULTORES LTDA, solicitó fuesen declarados nulos los siguientes actos administrativos: - Liquidación Oficial de Revisión N.° 042412012000059 del 10 de julio de 2012, por medio de la cual se modificó la declaración de renta del periodo 2009, presentada el 23 de abril del 2010, expedida por la DIAN. - Resolución 900.372 del 8 de agosto de 2013, por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto en contra de la anterior liquidación.

Por medio de los cuales la DIAN modificó la declaración de renta de la contribuyente en el sentido de variar el saldo a favor declarado, es decir $24.325.000, por un valor a pagar de $169.094.000, rechazando los costos en venta en cuantía de $225.000.000 y gastos operacionales de administración por valor de $431.000, con una sanción por inexactitud de $119.027.000. 2.- Indicó la demandante, que existió violación al debido proceso de conformidad con el artículo 742, pues la DIAN carece de toda prueba legal que soporte la imposición de su sanción. Señaló que las declaraciones tributarias tienen presunción de veracidad y que la DIAN no puede modificarlas a menos que se demuestre con hechos idóneos y fundamentos legales de conformidad con los artículos 743 y 746 del Estatuto Tributario. Expediente 21933 4

Que en términos generales la DIAN no demostró que los costos y demás deducciones solicitadas como tales no sean ciertas, ni reales y, que no cumplen con los requisitos establecidos en el artículo 771-2 del Estatuto Tributario. Adujó que los costos y gastos incurridos se encuentran debidamente soportados con documentos idóneos, contabilizados en los libros mayores y auxiliares, correspondientes a operaciones reales, lo cual considera es suficiente para que se acepten las deducciones solicitadas en la declaración de renta del año gravable 2009. Que el rechazo del 100% del costo de ventas, obedeció a un error de apreciación por parte de la administración al considerar que no eran expensas necesarias y que la actividad económica del contratista no figura en el RUT. 3.- Por su parte la DIAN sostuvo que: - El hoy demandante, no cumplió con los requisitos de la necesidad, causalidad y proporcionalidad señalados en el artículo 107 del Estatuto Tributario dado que la actividad generadora de renta de la demandante es la prestación de servicios de asesoría jurídica, es decir que la adquisición de servicios de transporte y mantenimiento de vehículos para la obtención de ingresos no es necesaria ni normalmente acostumbrada. No se puede predicar que los ingresos percibidos por el demandante estén relacionados directamente con el gasto (transporte y mantenimiento de vehículos), con lo que se puede indicar que sin este el ingreso no se hubiera percibido. - Así mismo no se puede predicar la proporcionalidad del mismo (transporte y mantenimiento de vehículos) frente a los ingresos, pues el gasto equivale a la

suma de $225.430.800 pesos frente a unos ingresos obtenidos en el periodo de $274.586.000 de pesos. - Concluye señalando que respecto a los documentos que aportó el demandante al dar respuesta al requerimiento, no se encuentran registrados o soportados otros costos o gastos correspondientes al pago de sueldos u honorarios efectuados al personal administrativo y ejecutivo que hubo lugar a trasladarse para el desarrollo del objeto del contrato y que serían el objeto de contratación del transporte aducido. 4.- El Tribunal Administrativo de Santander negó las pretensiones de la demanda tras concluir lo siguiente: - «En el presente caso, los hechos que dieron cuenta a la investigación tributaria realizada por la administración no fueron desvirtuados por la parte demandante, a quien frente a las evidencias en su contra, correspondía la carga de la prueba para desvirtuar las afirmaciones de la administración derivadas de los hechos detectados en la investigación». - «De otra parte, si bien en virtud del artículo 772 del Estatuto Tributario, la contabilidad del contribuyente es prueba a su favor si se lleva en debida forma, no debe perderse de vista que el objeto de la contabilidad de todo comerciante es suministrar una historia clara, completa y fidedigna de sus negocios (artículo 50 Código de Comercio), y si tal propósito no se cumple o se desvirtúa por otros medio probatorios, la Administración puede basarse en estos para tomar una decisión conforme a los hechos probados. Como lo ha señalado la Sala en otras oportunidades, la naturaleza o realidad de los hechos económicos o negocios de un Expediente 21933 5 comerciante o dependen de la denominación que de ellos se haga en un registro contable o del registro en sí mismo, de manera que si la realidad de esos hechos o

negocio se demuestra por otros medios, esa realidad puede desplazar la que emana de la contabilidad del contribuyente». 4.- La sentencia fue apelada por el demandante alegando que: - La DIAN y el Tribunal no hicieron una valoración correcta de las pruebas obrantes en el expediente, que soportan todos los costos y gastos en los que incurrió la sociedad y, que fueron rechazados por la administración de impuestos por considerar que no cumplían con el requisito de necesidad.

2. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Corresponde a esta Agencia del Ministerio Público emitir su concepto sobre este litigio, lo que hará en los términos siguientes: De acuerdo con el recurso de apelación, el problema jurídico a resolver será el siguiente: ¿Si los costos de transporte en los que incurrió LANDMARK CONSULTORES LTDA por valor de $225.000.000 se encuentran guardan relación de causalidad con la actividad generadora de renta?

Normatividad Estatuto Tributario «Artículo 107. LAS EXPENSAS NECESARIAS SON DEDUCIBLES. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los Artículos siguientes». «Artículo 771-2. Procedencia de costos, deducciones e impuestos descontables. Para la

procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, se requerirá de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f) y g) de los artículos 617 y 618 del Estatuto Tributario. Tratándose de documentos equivalentes se deberán cumplir los requisitos contenidos en los literales b), d), e) y g) del artículo 617 del Estatuto Tributario. Cuando no exista la obligación de expedir factura o documento equivalente, el documento que pruebe la respectiva transacción que da lugar a costos, deducciones o impuestos descontables, deberá cumplir los requisitos mínimos que el Gobierno Nacional establezca. Expediente 21933 6 Parágrafo. En lo referente al cumplimiento del requisito establecido en el literal d) del artículo 617 del Estatuto Tributario para la procedencia de costos, deducciones y de impuestos descontables, bastará que la factura o documento equivalente contenga la correspondiente numeración». Caso concreto Ahora bien, no resulta totalmente acertado que la DIAN hubiese descartado de plano los costos en que incurrió LANDMARK CONSULTORES LTDA, contratando los servicios de transporte con VISIUM & CIA LTDA, alegando que, estos no tenían un nexo de necesidad con los servicios de asesoría, pues no en todos los casos el costo debe tener un nexo evidente con la actividad principal generadora de renta. En este preciso asunto y, de acuerdo con lo estipulado en el contrato de asesorías legales suscrito entre ADITUS LTDA y la contribuyente, el cual generó los ingresos

respecto de los cuales se solicitaron los costos hoy debatidos, y el que además, llevó a la demandante a contratar el servicio de transporte con VISIUM & CIA LTDA, para cumplir con el asesoramiento directo en las instalaciones de ADITUS LTDA, de acuerdo con las obligaciones del contrato, sería injusto rechazar de plano el concepto de necesidad. Sin embargo, para este despacho no resuelta proporcional ni comercialmente aceptable, de acuerdo con el informe de servicios prestados por la compañía VISUM & CIA LTDA, que el costo asignado para cada “servicio logístico”, esto es el servicio de transporte de Bucaramanga a Bogotá y viceversa implicara un valor de $7.500.000 por trayecto, es decir que cada viaje tenía un costo de $15.000.000. Pues tal como lo indica el artículo 107, del Estatuto Tributario, la necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad; por lo que resulta absurdo proporcionalmente hablando, que se pretenda asociar como un costo necesario, el transporte de sus asesores a las empresas de sus clientes, por un valor de $15.000.000. Lo anterior, riñe claramente con los factores de necesidad y proporcionalidad estipulados en el artículo 107 del Estatuto Tributario Nacional. Así las cosas, resulta extraño para este despacho que estos hayan sido los únicos costos asociados a la prestación del servicio de asesoramiento, pues otros tales como, honorarios de los asesores o salarios pagados a estos no se evidencian a lo

largo del expediente. Finalmente, es preciso indicar que de acuerdo con el contrato suscrito entre LANDMARK CONSULTORES LTDA y ADITUS LTDA, la prestación de los servicios de asesoramiento se llevaría a cabo únicamente en los meses de marzo, abril y mayo de 2009, a pesar de ello, en el “informe de servicios prestados por placa” se evidencia que se prestó el servicio de transporte en meses como enero, febrero y junio que no guardan relación con el contrato. De esta manera, considera esta agencia del Ministerio Público que se deben negar las pretensiones de la demanda, pues en criterio de este despacho los costos Expediente 21933 7 solicitados por LANDMARK CONSULTORES LTDA, no cumplen con los requisitos de necesidad y proporcionalidad del artículo 107 del Estatuto Tributario. Por lo anterior, se solicita a la Honorable Sala, confirmar la sentencia apelada, negando las pretensiones de la demanda. Señores Consejeros, con toda atención,

MAURICIO MICHEL MOLANO CURREA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

Proyectó: Daniel A. Remolina Carvajal