PGN - IMPUESTO SOBRE LA RENTA - Sanción por improcedencia de compensaciones

Concepto 005 Bogotá D.C., 13 de septiembre de 2005

H. CONSEJO DE ESTADO

SALA PLENA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

E. S. D.

Consejero Ponente Dr. RAFAEL E. OSTAU DE LAFONT PIANETA Referencia: S – 11001031500020030094701

Asunto: Recurso Extraordinario de Súplica contra el fallo proferido por la Sección Cuarta del Honorable Consejo de Estado, el 6 de marzo de 2003, dentro del Expediente 12940

Actor: SOCIEDAD LABORALES DE COLOMBIA S.A.

Esta agencia del Ministerio Público procede a rendir concepto sobre el recurso extraordinario de súplica interpuesto por el apoderado judicial de la demandante, en el proceso de la referencia.

I. ANTECEDENTES El apoderado judicial de la actora, recurre en súplica la sentencia del 6 de marzo de 2003, por medio de la cual la Sección Cuarta del Honorable Consejo de Estado confirmó la sentencia del 27 de abril de 2001 proferida por el Honorable Tribunal Administrativo de Antioquia, mediante la cual denegó la pretendida declaración de nulidad de la Resolución 00149 del 3 de abril de 1996, proferida por la División de Liquidación de la Administración de Impuestos y Aduanas de Medellín y la Resolución 0019 de 11 de marzo de 1997, expedida por la División Jurídica de la misma entidad; y solicitó que a título de restablecimiento del derecho, se declarara la improcedencia en favor de la Nación de la suma de dinero compensada en favor de

la sociedad actora por concepto de impuestos de renta por el periodo gravable de 1991 y se desestimara la imposición de la respectiva sanción. Procuraría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado 6consejoestado@procuraduria.gov.co Carrera 10 N° 16-82 Of. 803 Tel.: 3346076-28292366 www.procuraduría.gov.co S-00947 2 Los hechos que dieron lugar a la demanda son los siguientes:

1. Primera Instancia - Vía Gubernativa La firma LABORALES DE MEDELLÍN S.A., presentó declaración de renta por el año gravable de 1991 en la cual liquidó un saldo a favor por la suma de TREINTA Y SEIS

MILLONES DOSCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL PESOS ($ 36’258.000).

Mediante la Resolución N° 1184 del 25 de junio de 1992, la División de Devolución compensó el saldo a favor sobre obligaciones pendientes de pago correspondientes a los bimestres VI de 1991 y I de 1992 del impuesto sobre las ventas a cargo de la sociedad. El 4 de enero de 1994, la División de Fiscalización profiere el Requerimiento Ordinario N° 1 – 063 – 6 10 – 0018 por medio de la cual se solicita a la sociedad actora la discriminación detallada de los renglones de la declaración de renta conciliados con la contabilidad, los beneficiarios de los pagos por concepto de salarios, la relación de clientes por servicios prestados y la de cuentas bancarias con sus conciliaciones. Dicho requerimiento fue contestado oportunamente por la sociedad. Mediante autos identificados con los números 1-063-1-542 del 28 de marzo de 1994

y 063-8-081 del 18 de mayo de ese mismo año, se ordenó adelantar investigación tributaria a la demandante, la cual se dio por terminada con auto sin numero, calendado el 14 de octubre de 1994, fecha en la que se expide el Requerimiento Especial N° UAE-DIAN-1-63-7-128, por medio del cual se propone modificar la declaración privada correspondiente al año gravable de 1991. La División de Liquidación, mediante Liquidación Oficial de Revisión N° 0083 del 10 de julio de 1995, confirmó las modificaciones plateadas en el requerimiento especial. S-00947 3 El 7 de septiembre de 1995, la sociedad actora presentó recurso de reconsideración contra la referida Liquidación Oficial. La División de Fiscalización de la Administración de Impuestos y Aduanas de Medellín profirió el Pliego de Cargos U.A.E. DIAN 1-63-274 de fecha 11 de septiembre de 1995, por medio del cual declaró improcedente la compensación realizada a la empresa actora y en consecuencia dispuso reintegrar las sumas compensadas, mas los intereses moratorios correspondientes, aumentados en un 50%. La División de Liquidación de la Administración Tributaria de Medellín, expidió la Resolución 00149 del 3 de abril de 1996, a través de la cual le ordena a la actora dar cumplimiento a lo dispuesto en el pliego de cargos. La sociedad demandante interpuso recurso de reconsideración contra la anterior determinación. La DIAN, por medio de la resolución N° 0169 del 5 de agosto de 1996, resolvió el

recurso de reconsideración incoado contra la Liquidación Oficial de Revisión N° 0083 del 10 de julio de 1995, aceptando parcialmente las pretensiones de la demandante, y como consecuencia de ello, fijarle como saldo a su cargo por concepto del impuesto de renta de la vigencia de 1991 la suma de CIENTO OCHENTA Y SEIS MILLONES CIENTO CINCUENTA Y UN MIL SETECIENTOS VEINTICINCO PESOS ($186’151.725), quedando de esta manera agotada la vía gubernativa. El apoderado judicial de la sociedad demandante fue notificado personalmente el 20 de marzo de 1997 de la Resolución N° 0019 fechada el 11 de marzo de 1997, por la cual la División Jurídica de la DIAN de Medellín, confirmó en todas sus partes las Resolución 00149 del 3 de abril de 1996, en el sentido de ordenar el reintegro de la suma compensada más los intereses de mora incrementados en un 50%. La demandante, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, impetró la anulación de las resoluciones números 00149 del 3 de abril de 1996, expedida por la División de Liquidación de la DIAN de Medellín y la 0019 del 11 de S-00947 4 marzo de 1997, emitida por la División Jurídica de la misma entidad y a titulo de restablecimiento del derecho solicitó declarar que no hay lugar al reintegro a favor de la Nación de la suma de dinero compensada por la firma demandante, por concepto de impuestos de renta en el periodo gravable de 1991. Igualmente solicitó que no le fuera impuesta la sanción respectiva.

Sustentó sus peticiones con los siguientes argumentos: Señaló que por virtud del artículo 131 de la ley 223 de 1995, que modificó el artículo 670 del Estatuto Tributario, la improcedencia de las devoluciones o compensaciones se determina por la notificación al contribuyente de la liquidación oficial de revisión mediante la cual se modifica o rechaza el saldo a favor. No obstante, arguye que tal modificación no es aplicable en este asunto, en cuanto no se encontraba vigente al momento de la ocurrencia de los hechos que motivaron la demanda. Estimó que de acuerdo al texto del artículo 670 del Estatuto Tributario, – antes de la mencionada modificación – para ordenar el reintegro de una suma de dinero que había sido objeto de devolución por parte de la Administración y la consecuente imposición de la sanción prevista en la citada norma, era imprescindible – so pena de la ilegalidad del acto – la verificación de la improcedencia. Arguyó que la referida disposición es una aplicación del artículo 742, según el cual, la determinación de los tributos y la imposición de sanciones deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente. Luego de efectuar una relación pormenorizada de los hechos que consideró demostrados, indicó que la constatación no consiste en la simple notificación de la liquidación oficial de revisión, sino, que es necesario que esta se encuentre en firme para que tenga efectos contra el contribuyente de conformidad con lo establecido en artículo 64 del Código Contencioso Administrativo. Es así que a la Administración no le es dado otorgarle efectos jurídicos a la

liquidación oficial para fundamentar con ésta una compensación improcedente, S-00947 5 estando aún por resolverse el recurso interpuesto contra aquella, en cuanto tal proceder contravendría el mandato contenido en el artículo 29 de la Carta Política. Señaló que la Administración fundamentó la improcedencia de la compensación con la posición jurídica expuesta en la liquidación oficial de revisión, estando sometido éste a los medios de control establecidos por el ordenamiento jurídico a través de las vías gubernativa y jurisdiccional. De esta manera, en tanto el acto administrativo no esté debidamente ejecutoriado no se puede exigir su acatamiento por parte de la Administración, habida cuenta que se encuentra sometido al control gubernativo, siendo así que el acto se encuentra en suspenso, hasta cuando se emita un pronunciamiento sobre su procedencia o improcedencia al amparo de lo señalado en el artículo 62 del Código Contencioso Administrativo. Estimó que la liquidación oficial de revisión y la resolución del recurso interpuesto contra la misma, son actos independientes, por cuanto resaltó el hecho de que la DIAN vincule a este asunto la liquidación de revisión sin ejecutoria como fundamento para negar la devolución. Concluyó que de aceptarse el razonamiento de la DIAN, se podría iniciar el procedimiento de cobro coactivo con base en la liquidación oficial de revisión, independientemente que éste haga uso del recurso en ella consagrado y de que si el acto que fijó un saldo a cargo es declarado nulo y en consecuencia confirma la declaración privada, la Administración podría con su acto de reintegro y sanción cobrar las multas fijadas a pesar de que se tenga certeza legal de la procedencia de

la compensación. Indicó que se transgredió el numeral 2 del artículo 644 del Estatuto Tributario y el 29 de la Constitución Política, toda vez que la Administración obvió el emplazamiento del contribuyente a fin de que efectuase la corrección. Expuso que al momento de ser proferido el pliego de cargos mediante el cual fue declarada la improcedencia de la compensación, el recurso de reconsideración S-00947 6 contra la Liquidación Oficial de Revisión 0083 del 10 de julio de 1995, se encontraba en estudio, el cual, según la Administración, se constituye en prueba o constatación para la improcedencia de la compensación, sin tener en cuenta que aún no se encontraba en firme de conformidad con el artículo 62 del Código Contencioso Administrativo. Estimó inaceptable que la DIAN en la resolución del recurso de reconsideración que se controvierte, afirme que la modificación del saldo a favor cobre certeza mediante la liquidación de revisión, teniendo en cuenta que este acto constituye la base para asegurar la improcedencia, toda vez que este argumento se sustenta en el artículo 131 de la Ley 223 de 1995, el cual no se encontraba vigente en el momento de la ocurrencia de los hechos que dieron lugar a la demanda y, por ende, no procedía su aplicación. En consecuencia de lo anterior, considera que fueron violados los artículos 670, 642 y 683 del Estatuto Tributario. - OPOSICIÓN DE LA DIANSeñaló que de acuerdo con lo preceptuado en el artículo 40 de la Ley 153 de 1887, los términos que han empezado a correr continúan regulándose por la ley que se

encontraba vigente entonces, a pesar de que las normas de procedimiento sean de aplicación inmediata. En el caso en estudio la demandante presentó la declaración por el año gravable de 1991, el día 16 de junio de 1992, con lo cual resulta procedente la aplicación del artículo 670 del Estatuto Tributario - anterior a la reforma introducida por la ley 223 de 1995 -, arribando a la conclusión de que sobre este punto no existe discusión, toda vez que el apoderado de la actora dirige sus argumentos en ese mismo sentido. Infiere que con fundamento en la aplicación del citado artículo 670, las devoluciones efectuadas con base en las declaraciones tributarias, no constituyen un reconocimiento definitivo a favor del contribuyente o responsable, debido a que tienen el carácter de provisionales. S-00947 7 Precisó que la razón por la cual la DIAN ordenó el reintegro de la suma compensada, fue la expedición de la Liquidación Oficial de Revisión N° 0083 del 10 de julio de 1995, que implicó la sustitución de un saldo a favor por uno en contra, debido a que uno es el proceso de determinación del impuesto y otro distinto el de la devolución, siendo claro que ambos tienen diferentes finalidades. Efectuó el análisis comparativo del texto del artículo 670 del Estatuto Tributario, antes y después de la reforma de que fue objeto por la ley 223 de 1995, llegando a la conclusión, de que las modificaciones introducidas no le hubiesen podido servir de fundamento al actor, habida consideración que no se exige la firmeza de la

liquidación de revisión para declarar la improcedencia de un saldo a favor compensado. Advirtió que la norma suspende la exigibilidad de la obligación sancionatoria, vale decir el cobro, en razón que éste depende de la firmeza de la liquidación de revisión. Finalmente, concluyó que la referida norma ni antes ni después de la reforma, tuvo la virtud de impedir que la sanción se pudiese imponer antes de la ejecutoria de la liquidación oficial de revisión.

2. Segunda Instancia – Recurso de Apelación ante el Consejo de Estado La firma demandante apela la providencia del Honorable Tribunal Administrativo de Antioquia con idénticos argumentos a los expuestos en la primera instancia.

La Sección Cuarta del Honorable Consejo de Estado, con providencia fechada el 6 de marzo de 2003, confirmó la sentencia apelada con fundamento en la correcta aplicación que de lo prescrito en el artículo 670 del Estatuto Tributario, hizo la demandada y de la reiterada jurisprudencia de la Corporación, relacionada con el trámite para imponer la sanción de reintegro por las sumas devueltas o compensadas. S-00947 8

II. RECURSO EXTRAORDINARIO DE SÚPLICA El recurso extraordinario de súplica incoado a través de apoderado judicial por la firma Laborales de Medellín S.A., tiene como fundamentos los siguientes: Señala el demandante como primera causal de la interposición del recurso la “falta de aplicación y la aplicación indebida de normas sustanciales” relativo a que para la imposición de la sanción por devolución o compensación improcedente, el

anterior artículo 670 del Estatuto Tributario exigía que se constatara su improcedencia, sin que tal hecho hubiese tenido ocurrencia, de una parte; y de la otra, que la sentencia proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado desatendió la solicitud consistente en suspender el proceso hasta tanto se decidiera definitivamente la demanda instaurada contra la DIAN en relación con la liquidación privada del año 1991, actualmente en reclamación mediante recurso de súplica ante el máximo tribunal de lo contencioso administrativo. Argumenta que para ordenar el reintegro de una suma de dinero que había sido objeto de devolución por la DIAN y la aplicación de la correspondiente sanción, es indispensable que se constate su improcedencia a través de la comprobación del hecho, el establecimiento de la veracidad o la dejación de la constancia de éste. Reseña que la exigencia contenida en el artículo 670 del Estatuto Tributario, relacionada con la comprobación previa de la existencia de la devolución deviene de la aplicación de la norma general contenida en el artículo 742 del mismo Estatuto, según el cual “la determinación de tributos y la imposición de sanciones deben fundarse en hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil en cuanto éstos sean compatibles con aquellos.” Expone que para que opere el reintegro de las sumas compensadas por la Administración, se debe constatar su improcedencia no con una simple inspección tributaria, la expedición de un requerimiento especial o una liquidación de revisión, sino que se hace necesaria la controversia de tales actos y las pruebas en que se

fundan. Por tanto, se hace necesaria la firmeza de dichos actos para que tenga S-00947 9 efectos contra el interesado, al amparo de lo dispuesto por el artículo 64 del Código Contencioso Administrativo, según el cual: “...los actos que queden en firme al concluir el procedimiento administrativo serán suficientes, por sí mismos, para que la administración pueda ejecutar de inmediato los actos necesarios para su cumplimiento. La firmeza de tales actos es indispensable para la ejecución contra la voluntad de los interesados”. Así las cosas, la Administración no podía otorgarle efectos jurídicos a la liquidación oficial para fundamentar una compensación improcedente sin que se hubiere resuelto el recurso incoado, en cuanto sería violatorio del debido proceso y el derecho de defensa previsto en el artículo 29 del ordenamiento superior y el espíritu de justicia con el que deben actuar los funcionarios a cargo de asuntos tributarios. La DIAN ha tomado como prueba de la improcedencia de la compensación, la Liquidación Oficial de Revisión N° 00083 del 20 de julio de 1995 (Sic), aceptada además de manera errónea por el Tribunal de Antioquia. La “posición jurídica” expresada en el acto administrativo en ejercicio de sus facultades legales por la DIAN, varió algunos elementos de la declaración y liquidación privada del contribuyente, acto susceptible del control jurídico por la vía gubernativa en primer lugar – que no había sido agotado – y, posteriormente, el control judicial que tampoco había sido ejercido. De tal forma que mientras el acto administrativo es objeto del control gubernativo, carece de ejecutoria.

Dice que se predica la firmeza de los actos administrativos por la legislación nacional y parte de la doctrina nacional y extranjera - el carácter ejecutivo y ejecutorio que adquieren estos actos - cuando contra ellos no proceda la posibilidad de solicitar el control de legalidad gubernativo que es posible efectuar, o cuando siendo éste procedente, fue debidamente agotado o ha precluido la oportunidad para hacerlo sin que el interesado lo haya puesto en movimiento. (Artículo 62 del Código Contencioso Administrativo y 829 del Estatuto Tributario). S-00947 10 En el proceso de determinación oficial de los tributos, la Administración Tributaria tiene la facultad de modificar las declaraciones tributarias presentadas por los contribuyentes, pero éste se encuentra sometido a etapas reguladas en la ley. Si del acto modificatorio surge una obligación a cargo del contribuyente, éste debe tener el carácter de ejecutorio, para que la Administración sin recurrir a otro órgano estatal lo pueda hacer cumplir, de tal manera, que queda en suspenso mientras la misma Administración se pronuncia sobre su validez. Así la Administración, no podía tomar la liquidación de revisión – que es un acto independiente del que impone la sanción – como fundamento de la sanción. Alega que si bien el ejercicio de la acción legal puesta en marcha contra la imposición de una sanción es independiente desde el punto de vista material de aquella de “modificación”, efectuada a través de la liquidación oficial, el uso de los medios de impugnación no es ni indiferente ni independiente dentro del proceso de determinación oficial de tributo, en cuanto si no se hubiese accionado el recurso ante

la propia Administración, la modificación contenida en el acto administrativo impugnado hubiera adquirido firmeza, valer decir el carácter de ejecutivo. Con la interposición del recurso es que el acto administrativo – liquidación oficial de revisión - no adquiere tal calidad, y por ende, de este no se pueden derivar las consecuencias legales que la Administración Tributaria le quiso atribuir respecto de la devolución concedida. De aceptarse el criterio con el cual se denegó la declaración de nulidad, se podría arribar a las siguientes conclusiones: a. “La Administración podría iniciar el procedimiento de cobro coactivo con base en la liquidación oficial de revisión, ya que la misma ‘modificó’ la liquidación privada estableciendo una obligación a cargo del administrado, ‘independientemente de que éste haga uso del recurso en ella consagrado’, (o de las acciones judiciales pertinentes, se agrega), violando el artículo 829 del Estatuto Tributario.” S-00947 11 b. “Si el acto que fijó un saldo a cargo es declarado nulo por la Administración y en consecuencia se dispone la firmeza del saldo a favor declarado por el contribuyente, la Administración podría con su ‘independiente’ acto de reintegro y sanción, en uso de su mérito ejecutivo, cobrar las sumas allí fijadas así se tenga la certeza legal de que la compensación fue procedente.” De esta manera es inaceptable que en el recurso de reconsideración se afirme que la modificación del saldo a favor ‘...sólo cobra certeza mediante una liquidación de revisión, éste acto constituye la base para aseverar la improcedencia, acto que mientras no sea anulado por la jurisdicción contencioso

administrativa tiene pleno vigor jurídico, excepto para ser cobrado coactivamente”.

III. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Procede esta Procuraduría Delegada a emitir concepto relacionado con el recurso extraordinario de suplica incoado por la firma Laborales de Medellín S.A., sustentado en la falta de aplicación y la aplicación indebida de los artículos 670 del Estatuto Tributario y 131 de la Ley 223 de 1995, en el asunto relacionado con la Liquidación Oficial de Revisión y sanción por reintegro de sumas compensadas dictadas en contra de la firma Laborales de Medellín, resultante de la declaración de impuesto de renta y complementarios efectuada por aquella el 16 de junio de 1992, correspondiente al año gravable de 1991; en cuyo propósito resulta procedente hacer las siguientes precisiones: A contrario sensu de lo expuesto por el apelante, la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales, coincide plenamente con el planteamiento expuesto por aquel en lo relacionado con la procedencia de la aplicación del artículo 670 del Estatuto Tributario en el asunto sub examine, al amparo de lo dispuesto en el artículo 40 de la Ley 153 de 1887, según el cual los términos que han empezado a correr continúan regulándose por la ley vigente.

Resulta entonces contrario a la verdad la conclusión a la que llega el recurrente al afirmar que al resolver el recurso de reconsideración interpuesto por la firma S-00947 12 demandante contra la Liquidación Oficial de Revisión, se le dio aplicación al artículo 131 de la Ley 223 de 1995, habida cuenta que por mera sustracción de materiacomo salta a la vista – los hechos que dieron lugar a la litis, tuvieron ocurrencia a

partir del año de 1991 y la norma en cita sólo entró en vigencia a partir de 1995. En tal sentido, mal podría dársele aplicación a una norma expedida con posterioridad a la iniciación a los eventos que dieron origen a los actos administrativos cuestionados, por la simple razón que tal proceder está expresamente prohibida en el artículo 363 del ordenamiento superior y la consecuencia de actuar de manera contraria a esta disposición por parte de la Administración, viciaría de inconstitucionalidad las actuaciones administrativas expedidas. Ahora bien, hecha esta precisión es necesario determinar si en efecto la aplicación del artículo 670 del Estatuto Tributario, habilita a la Administración para la formulación del pliego cargos que una vez controvertidos se constituyen en medio idóneo para la aplicación de la respectiva sanción de reintegro contra el contribuyente. Pues bien, con el propósito de dilucidar el anterior cuestionamiento, es que traeremos en cita el precepto contenido en el inciso primero del artículo 588 del Estatuto Tributario, que a la letra determina: “ART. 588. Correcciones que aumentan el impuesto o disminuyen el saldo a favor.- Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 709 y 713, los contribuyentes, responsables o agentes retenedores, podrán corregir sus declaraciones tributarias dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar y antes de que se les haya notificado de requerimiento especial o pliego de cargos, en relación con la declaración tributaria que se corrige, y se liquide la correspondiente sanción por corrección.” (...) De la lectura de la disposición transcrita, hemos de concluir dos importantes

aspectos, a saber: el primero de ellos, referido a que a los contribuyentes, responsables o agentes retenedores les asiste el derecho de corregir sus declaraciones tributarias dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar, condicionado éste derecho a que sea ejercido antes de la notificación del requerimiento especial o el pliego de cargos; y el segundo, consistente en que si no es utilizado este instrumento en su favor por el contribuyente, necesariamente deviene el requerimiento especial o pliego de cargos, el cual deberá ser respondido S-00947 13 oportunamente por el afectado, constituyéndose en otra oportunidad que le brinda la norma para rendir las explicaciones que en su favor considere necesarias, para que una vez analizado el acerbo probatorio por parte de la Administración, se adopte la determinación que corresponda. Ahora bien, argumenta la apelante que para que proceda el reintegro de las sumas compensadas se debe constatar su improcedencia e invoca en su apoyo lo consagrado en el artículo 742 del Estatuto Tributario, que establece que: “La determinación de los tributos y la imposición de sanciones deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en le respectivo expediente, por los medios de pruebas señalados en las leyes tributarias o en Código de Procedimiento civil, en cuanto éstos sean compatibles con aquellos.”. Del análisis de dicha norma, resulta propicio afirmar que las pruebas contenidas en el expediente se constituyen en la fuente primaria a analizar a la luz de los medios probatorios reseñados y como tal, se convierte en el medio propicio para la

constatación de la improcedencia del reintegro de las sumas compensadas. Teniendo entonces claro que al contribuyente le asistió el derecho de controvertir los cargos formulados por la Administración previamente a la imposición de la sanción, esta agencia del Ministerio Público considera que las actuaciones administrativas ejecutadas con ocasión de la ocurrencia de los eventos acaecidos con posterioridad a la presentación de la declaración de renta por el año gravable de 1991 por parte de la firma LABORALES DE MEDELLÍN S.A., fueron ajustadas a la ley y a la Constitución. Para finalizar es menester corroborar el criterio expuesto por la Sección Cuarta del Honorable Consejo de Estado, según el cual en aplicación del artículo 670 del Estatuto Tributario, si la Administración dentro del término previsto, demuestra la improcedencia del saldo a favor que fue objeto de devolución o compensación – como en efecto ocurrió en este caso – debe obligar al contribuyente a reintegrar las sumas respectivas, más los intereses moratorios incrementados en un 50%. S-00947 14 En este orden de ideas, es necesario tener presente la posición del máximo Tribunal de lo Contencioso Administrativo, que en reiteradas sentencias ha determinado que el trámite para imponer la sanción de reintegro es independiente del de determinación del impuesto, siendo así, que si de la investigación tributaria se establece la improcedencia del saldo a favor que ya ha sido devuelto o compensado, deberá formularse el respectivo pliego de cargos, sin que ello dependa de la firmeza de la declaración de revisión para la aplicación de la sanción, en cuanto tal condición no fue expresamente regulada en el artículo 670 del Estatuto Tributario.

Con base en lo expuesto, esta Procuraduría Delegada considera que no se configuraron los presupuestos en que se fundamenta el recurso impetrado y por lo tanto, no está llamado a prosperar, razón por la que solicita respetuosamente a la H. Sala Plena, confirmar la sentencia suplicada. Señores Consejeros, con toda atención,

LIDA BEATRIZ SALAZAR MORENO

Procuradora Sexta Delegada ante el Consejo de Estado